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Cercana la fecha de presentar la declaración anual de personas morales, ¿las empresas maquiladoras están considerando la alternativa de tramitar un APA para dar cumplimiento a sus obligaciones en materia de precios de transferencia y que al mismo tiempo el residente en el extranjero para el cual actúan no constituya establecimiento permanente en México?
Como antecedente, se puede recordar que a partir de la reforma fiscal del 2014 la industria maquiladora sufrió cambios que se vieron reflejados en mayor responsabilidad para las empresas del sector en cuanto al cumplimiento de sus obligaciones y también en el incremento a su carga fiscal.
Precios por operaciones pactadas
Por lo que ve a los precios por operaciones pactadas con sus partes relacionadas, se consideraba que las operaciones celebradas con o entre partes relacionadas por las empresas de este sector, estaban pactadas a valor de mercado y que el residente en el extranjero para el cual actuaban no constituía establecimiento permanente siempre y cuando cumplieran con cualquiera de las siguientes opciones:
- Hacer un estudio de precios de transferencia en el que se probara que sus ingresos y deducciones resultaran de la suma de sus precios a valor de mercado y el 1% del valor neto en libros del residente en el extranjero de la maquinaria y equipo propiedad de residentes en el extranjero cuyo uso se permitiera a los residentes en el país en condiciones distintas a las de arrendamientos con contraprestaciones ajustadas a lo dispuesto en los artículos 215 y 216 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) anterior, 179 y 180 de la LISR vigente.
- Safe harbor, consistente en determinar la utilidad fiscal mayor que resultara del 6.9% sobre los activos utilizados en el proceso de maquila o el 6.5% sobre sus costos y gastos.
- Hacer estudio de precios de transferencia en el que se aplicara el método de Márgenes Transaccionales de Utilidad de Operación en el que se considerara la rentabilidad de la maquinaria y equipo propiedad del residente en el extranjero utilizados en la operación de maquila.
Por último se contemplaba la posibilidad de obtener una resolución particular en los términos del artículo 34-A del Código Fiscal de la Federación (CFF) para confirmar que se cumplía con la opción I o III anteriores, lo cual es conocido como un Acuerdo Anticipado de Precios o APA, por sus siglas en inglés de Advance Pricing Arrangement.
Reforma 2014
Con la reforma 2014 desapareció la posibilidad para las maquiladoras de hacer estudio de precios de transferencia en las modalidades contempladas en las opciones I y III anteriores, con lo que actualmente las opciones son:
- Safe harbor.
- APA.
En el caso de APAs para maquiladoras, al aplicar la metodología de precios de transferencia, el contribuyente debe determinar sus resultados de conformidad con una metodología que considere en el cálculo a la totalidad de los activos que se encuentran destinados a la realización de la operación de maquila, incluyendo los que sean propiedad del residente en el extranjero, es decir, los que se encuentren en territorio nacional y sean utilizados en su totalidad o en parte para realizar dicha operación.
¿Y en qué consiste el APA?
En el capítulo IV sección F de las Guías de Precios de Transferencia de la OCDE se define como APA al acuerdo anticipado entre las autoridades fiscales y los contribuyentes respecto a los criterios aplicables en la determinación y aplicación de un método de precios de transferencia respecto a las transacciones que se celebren entre partes relacionadas, por un período determinado.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 34-A del CFF, los contribuyentes pueden hacer consultas a las autoridades fiscales relativas a la metodología utilizada en la determinación de los precios o montos de las contraprestaciones, en operaciones con partes relacionadas.
La validez de la resolución será en el ejercicio en que se solicite, en el ejercicio inmediato anterior y hasta por los tres ejercicios fiscales siguientes a aquél en que se solicite y su vigencia podrá ser mayor cuando deriven de un procedimiento amistoso, en los términos de un tratado internacional de que México sea parte.
Una vez realizada la consulta, la autoridad tendrá 8 meses para resolver. A continuación el censo más reciente de las solicitudes realizadas por los contribuyentes y resoluciones emitidas por el SAT:
Consultas en términos del artículo 34-A CFF
La autoridad fiscal está enfocando recursos para agilizar el trámite y en general ser más eficiente en la emisión de las resoluciones. A partir del 2016 el trámite se realiza a través del buzón tributario.
Básicamente es un estudio de precios de transferencia que se presenta a la autoridad para ponerse de acuerdo a través de una negociación entre ésta y el contribuyente sobre la metodología aplicada para el análisis de las operaciones entre partes relacionadas, pero requiere información específica y detallada tanto del contribuyente como de la o las partes relacionadas con quienes haya tenido las operaciones y aquéllas que pudieran resultar afectadas por la resolución.
Por lo que es un trabajo que requiere de la plena colaboración del contribuyente para que sea exitoso, además una vez que sea presentado y que inicie el proceso de negociación se llevarán a cabo reuniones con la autoridad para revisar la documentación y discutir sobre la metodología aplicada así como de los resultados obtenidos para llegar a un acuerdo en cuanto al resultado.
Marco legal del APA
En México el marco legal del APA es el siguiente:
- Código Fiscal de la Federación en su artículo 34-A
- Ley del Impuesto Sobre la Renta en los artículos 179,180, 182
- Tratados para evitar la doble tributación
- Resolución Miscelánea fiscal, reglas 2.12.8 y 3.20.5
El APA es formalmente iniciado por el contribuyente y requiere la negociación entre el contribuyente, una o más empresas asociadas y una o más autoridades fiscales.
Como todo, el APA tiene ventajas y desventajas, a continuación las principales.
Ventajas
- Certidumbre en el tratamiento de los asuntos de precios de transferencia.
- Puede prevenir de revisiones y litigios en la materia que resultan costosos y consumen mucho tiempo, ya que iniciado el proceso de negociación el fisco no invertiría sus recursos en abrir una auditoría sobre este tema.
- El APA bilateral o multilateral reduce o elimina sustancialmente el riesgo de doble o no tributación.
Desventajas
- No puede ser utilizado por todos los contribuyentes ya que el procedimiento puede ser costoso y consume mucho tiempo y pequeños contribuyentes en general, pueden no ser capaces de pagarlo.
- Un APA podría requerir información más detallada de la industria e información más específica de los contribuyentes de la que se solicita en un estudio de precios de transferencia.
- Si es unilateral, el riesgo de doble imposición.
Como se puede observar en el censo de las consultas realizadas en términos del artículo 34-A de CFF, a partir del 2014 el número de solicitudes se incrementó, lo cual se dio en gran medida por la eliminación de la posibilidad de hacer estudios de precios de transferencia para las empresas maquiladoras.
El APA es un trabajo detallado pero una vez que se obtiene la resolución se tiene la tranquilidad de que si se mantienen los resultados acordados en la negociación con el fisco y si las condiciones económicas no cambian, los siguientes 3 años en gran medida existe la certidumbre de que no se está incurriendo en una falta que pudiera causar problemas con la autoridad competente.
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