Aspectos fiscales de las asociaciones civiles

Aspectos fiscales de las asociaciones civiles

Asociaciones civiles

Las asociaciones civiles encuentran su concepto y por ende su fundamento en el artículo 2670 del Código Civil Federal (en adelante el CCF) al decir; “cuando varios individuos convinieren en reunirse, de manera que no sea enteramente transitoria, para realizar un fin común que no esté prohibido por la ley y que no tenga carácter preponderantemente económico, constituyen una asociación”.

Como se aprecia en la definición, una de las principales características que se debe cumplir al crear una asociación civil es; no contar con una actividad preponderantemente económica, esto es, que no sea creada con la finalidad de generar utilidades, por tanto, el remanente que se genere debe ser reinvertido para los principales fines de la sociedad de conformidad con sus estatutos.

Personas morales no contribuyentes

Referente al aspecto fiscal, las asociaciones civiles se pueden ubicar en el régimen de las personas morales con fines no lucrativos cuya regulación es el título III de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (en adelante LISR), siendo el artículo 79 el que menciona cuáles son las personas morales no contribuyentes, a continuación, se enlistan algunas:

  • Sindicatos obreros y los organismos que los agrupen
  • Asociaciones patronales
  • Cámaras de comercio e industria, agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas (AGAPES)
  • Colegios de profesionales
  • Asociaciones civiles y sociedades de responsabilidad limitada de interés público
  • Sociedades cooperativas de consumo
  • Organismos que conforme a la ley agrupen a las sociedades cooperativas, ya sea de productores o de consumidores
  • Sociedades mutualistas y fondos de aseguramiento agropecuario y rural
  • Sociedades o asociaciones de carácter civil que se dediquen a la enseñanza
  • Sociedades o asociaciones de carácter civil dedicadas a la investigación científica o tecnológica y preservación del medio ambiente
  • Donatarias autorizadas
  • Las instituciones o sociedades civiles, constituidas únicamente con el objeto de administrar fondos o cajas de ahorro
  • Asociaciones de padres de familia
  • Sociedades de gestión colectiva
  • Asociaciones o sociedades civiles organizadas con fines políticos, o asociaciones religiosas
  • Asociaciones o sociedades civiles que otorguen becas
  • Asociaciones civiles de colonos y de condominio

La creación de asociaciones civiles se hace en busca de objetivos como el desarrollo social en las comunidades, cuyas áreas pueden ser de tipo; cultural, educativo, deportivo, fomento a la salud, entre otros, y donde su carácter económico va en función al crecimiento y fomento de los propios objetivos estatutarios.

Por ello, no tiene como fin la obtención de utilidades ni repartir ganancias a los integrantes o accionistas, sin embargo, existen algunos mecanismos a través de los que se les puede remunerar, en función a las actividades o servicios que estos otorguen a la propia asociación civil.

Las formas en que se pueden remunerar a los integrantes o accionistas son las siguientes: reparto de remanente, reembolso de aportaciones y remuneraciones por la prestación de servicios. Para efectos de este documento a continuación se analiza el reparto de remanente.

Tipos de Remanentes

Remanente distribuible

El artículo 80 de la LISR menciona que se considerará como remanente distribuible únicamente los ingresos que estas les entreguen en efectivo o en bienes.

A su vez, por la periodicidad de entrega se resume en dos formas:

Anticipo a cuenta de remanente

LISR artículo 94 fracción II: Los rendimientos y anticipos, que obtengan los miembros de las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles.

Dicho artículo permite distribuir anticipos a cuenta del remanente del ejercicio, donde deberán retener el Impuesto Sobre la Renta (en adelante ISR) correspondiente a las personas físicas, quienes acumularán los anticipos junto con sus demás ingresos dentro de la declaración anual del ejercicio y podrán disminuir la retención que se les haga.

En el caso de personas morales socios de asociaciones o sociedades civiles que reciban anticipos a cuenta de remanente no se retendrá impuesto alguno.

Reparto de remanente

LISR artículo 80 primer párrafo: se determinará el remanente distribuible de un año de calendario correspondiente a sus integrantes o accionistas.

El remanente distribuible de un año de calendario se calculará de conformidad con las reglas del título II o título IV dependiendo del tipo de contribuyente que sea mayoritario en sus accionistas.

El resumen siguiente ejemplifica de mejor manera lo anterior:

-Remanente distribuible cuando los integrantes o accionistas mayoritarios sean personas físicas:

Ingresos                   Conforme al título IV

 (-) Deducciones        Conforme al título IV

(=) Remanente distribuible

– Remanente distribuible cuando los integrantes o accionistas mayoritarios sean personas morales:

Ingresos  Conforme al título II

(-) Deducciones   Conforme al título II

(=) Remanente distribuible

Como se puede observar, tanto los ingresos como las deducciones deberán cumplir con las obligaciones y disposiciones del título IV o II según disponga.

Los ingresos y deducciones conforme al título IV de las personas físicas deberán ser en función a los ingresos efectivamente cobrados y a las deducciones pagadas, a diferencia de los del título II que va en función a los ingresos y deducciones devengados.

Todos estos deberán cumplir con los requisitos de las deducciones autorizadas a que hace mención el artículo 27 de la LISR.

Remanente “Ficto”

Existe otro tipo de remanente popularmente llamado “Remanente Ficto”, cuyo nombre se origina debido a la obligación que tienen las personas morales con fines no lucrativos de determinar dicho remanente aun cuando no lo hayan entregado en bienes y/o efectivo.

Las personas morales a que se refieren las fracciones V, VI, VII, IX, X, XI, XIII, XVI, XVII, XVIII, XIX, XX, XXIV y XXV del artículo 79 de la LISR, así como las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos, y los fondos de inversión a que se refiere el título III, considerarán como remanente distribuible las operaciones siguientes:

  • Omisión de ingresos.
  • Compras no realizadas o indebidamente registradas.
  • Erogaciones no deducibles en los términos del título IV, salvo cuando se debe a que estas no reúnen los requisitos de la fracción IV del artículo 147.
  • Préstamos a socios o integrantes, o a los cónyuges, ascendientes o descendientes en línea recta de dichos socios o integrantes, salvo cooperativas de ahorro y préstamos a que se refiere la fracción XIII de este artículo.

La persona moral de que se trate enterará como impuesto a su cargo el que resulte de aplicar sobre el remanente distribuible a que se refiere el párrafo anterior, la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el artículo 152 de la LISR, en cuyo caso se considerará como impuesto definitivo, debiendo efectuar el entero correspondiente a más tardar en el mes de febrero del año siguiente a aquel en el que ocurra cualquiera de los supuestos a que se refiere dicho párrafo.

Remanente distribuible ficto

(x) Tasa máxima artículo 152 (35%)

(=) ISR a cargo de la persona moral

Es importante para las personas morales a que hace mención el último párrafo del artículo 79 contar con controles internos y registros contables de calidad para no caer en los supuestos que obligue la determinación y entero de un remanente ficto.

Erogaciones no deducibles

Respecto a las erogaciones no deducibles, la interpretación que a menudo se hace por parte de algunos contribuyentes o asesores, es tomar como una facilidad general el hecho de no recabar comprobantes fiscales, cuyo criterio lo basan en la excepción que marca el artículo 79 penúltimo párrafo en relación con la fracción IV del artículo 147 (estar amparados con un comprobante fiscal y que los pagos cuya contraprestación exceda de $2,000.00, se efectúen mediante transferencia electrónica, cheque nominativo, tarjeta de crédito o débito).

En mi opinión esta interpretación no es válida ya que las asociaciones civiles cuentan con la obligación general de recabar comprobantes fiscales para su deducibilidad.

La excepción que se puede considerar es en aquellos casos que se encuentren imposibilitadas para recabar comprobantes fiscales, por tanto, en esta situación particular dichos gastos no serán considerados como remanente ficto.

Otros ingresos que causan impuesto

Otras partidas que causan impuesto a las personas morales con fines no lucrativos de conformidad con el artículo 80 de la LISR son:

  • Enajenación de bienes distintos de su activo fijo.
  • Prestación de servicios a personas distintas a sus integrantes o accionistas.

A la utilidad por los ingresos derivados de las actividades mencionadas se determinará el impuesto correspondiente en los términos del título II de la LISR, es decir, debe aplicar la tasa prevista en el artículo 9 de la misma, siempre que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate.

En el caso de las donatarias autorizadas el límite se incrementa a un 10% de los ingresos totales.

Obligaciones generales de las asociaciones civiles

Las asociaciones civiles cuentan con obligaciones fiscales generales que deberán cumplir, siendo principalmente las siguientes:

  1. Llevar registros contables (excepto sindicatos obreros y organismos que lo agrupen, salvo que desarrollen actividades empresariales).
  2. Expedir comprobantes fiscales (excepto sindicatos obreros y organismos que lo agrupen, salvo que desarrollen actividades empresariales).
  3. Presentar declaración de remanente distribuible y de ingresos y egresos a más tardar el 15 de febrero de cada año.
  4. Proporcionar a sus integrantes constancias y comprobantes del remanente distribuible.
  5. Expedir constancias, comprobante fiscal, proporcionar información, retener y enterar el ISR.

Donatarias autorizadas

A continuación, nos enfocaremos al análisis de las personas morales con autorización para recibir donativos, en virtud de la popularidad que tienen estas asociaciones civiles, así como sus diferentes requisitos y obligaciones a cumplir para mantener dicha autorización.

Los requisitos y obligaciones para ser donataria autorizada se encuentran en el artículo 82 de la LISR:

I. Constituirse y funcionar exclusivamente como entidades a los fines a que se refieren las fracciones VI, X, XII, XIX, XX y XXV del art. 79

II. Que las actividades que desarrollen tengan como finalidad primordial el cumplimiento de su objeto social, sin que puedan intervenir en campañas políticas o involucrarse en actividades de propaganda.

III. Las personas a que se refiere este artículo podrán realizar actividades destinadas a influir en la legislación, siempre que dichas actividades no sean remuneradas y no se realicen en favor de personas o sectores que les hayan otorgado donativos.

Deberá presentar diversa información al Servicio de Administración Tributaria (en adelante SAT).

IV. Que destinen sus activos exclusivamente a los fines propios de su objeto social, no pudiendo otorgar beneficios sobre el remanente distribuible a persona física alguna o a sus integrantes personas físicas o morales, salvo que se trate, en este último caso, de alguna de las personas morales o fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos o se trate de la remuneración de servicios efectivamente recibidos.

En relación con esta fracción, el Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (en adelante RLISR) en su artículo 138 fracción a), permite hasta un 5% de los donativos recibidos para poder destinarlos a cubrir sus gastos de administración siendo: remuneración al personal, arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, teléfono, electricidad, papelería, mantenimiento y conservación, Impuestos federales y locales.

V. Que, al momento de su liquidación o cambio de residencia para efectos fiscales, destinen la totalidad de su patrimonio a entidades autorizadas para recibir donativos deducibles.

Para efectos del cumplimiento de esta fracción se deberá atender a la RMF 3.10.20 donde deberán modificar sus estatutos sociales y contratos de fideicomiso incorporando la cláusula irrevocable de transmisión de patrimonio a una donataria autorizada, en la que señalen que en el caso de liquidación o cambio de residencia fiscal destinarán la totalidad de su patrimonio a otras entidades autorizadas para recibir donativos deducibles.

Se anexa tabla que muestra la fecha de cumplimiento de la modificación de los estatus sociales de acuerdo con su RFC y nivel de ingresos en caso de que no cuenten con la cláusula de transmisión de patrimonio a otra donataria autorizada:

Tabla 1: Fecha límite para la modificación de estatus sociales de las donatarias autorizadas.

Tabla 1- Fecha límite para la modificación de estatus sociales de las donatarias autorizadas.

Fuente: Elaboración propia con información recabada de la resolución miscelánea fiscal 2020 regla 3.10.20.

VI. Mantener a disposición del público en general la información relativa a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

VII. Informar a las autoridades fiscales, a través de los medios y formatos electrónicos, que señale el SAT mediante reglas de carácter general, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel en el que se realice la operación, de los donativos recibidos en efectivo en moneda nacional o extranjera, así como en piezas de oro o de plata, cuyo monto sea superior a cien mil pesos.

VIII. Informar a las autoridades fiscales, en los términos que señale el SAT mediante reglas de carácter general, de las operaciones que celebren con partes relacionadas.

IX. Que cuenten con las estructuras y procesos de un gobierno corporativo, para la dirección y el control de la persona moral cuando las personas morales tengan ingresos totales anuales de más de 100 millones de pesos o que tengan un patrimonio de más de 500 millones de pesos.

Otra obligaciones de las donatarias

Otra obligación importante que deberán cumplir las donatarias autorizadas es la presentación de la declaración de transparencia ubicada en la regla 3.10.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal (en adelante RMF), donde deberá poner a disposición del público en general, a más tardar el 30 de julio de 2020, la información relativa a la transparencia del patrimonio y al uso y destino de los donativos recibidos, a través del programa electrónico que para tal efecto se encuentre a su disposición en el portal del SAT a partir del 1 de junio de 2020, de conformidad con lo señalado en la ficha de trámite 19/ISR “Informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación”, contenida en el Anexo 1-A, sin importar que en el ejercicio por el cual se presenta el informe, no haya obtenido donativos.

Las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México en el mes de septiembre de 2017, dentro del plazo a que se refiere el párrafo anterior, deberán presentar un informe final a través del programa electrónico que para tal efecto esté a su disposición en el portal del SAT, de conformidad con lo señalado en la ficha de trámite 128/ISR “Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, contenida en el anexo 1-A de la RMF. En caso de no hacerlo perderán la vigencia de su autorización.

Conclusiones

Se suele pensar que las asociaciones civiles no tienen la obligación de pagar ISR, sin embargo, existen diferentes disposiciones que obligan a estas personas morales a calcular, declarar y enterar el impuesto en función de las actividades que realicen o la forma en que distribuyan remanentes a sus integrantes o accionistas.

Es muy importante que se conozcan sus obligaciones en especial las donatarias autorizadas las cuales cuentan con reglas específicas a cumplir para poder continuar con su autorización vigente.

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