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La fórmula para determinar la utilidad fiscal o en su caso la base gravable se genera del resultado de disminuir a los ingresos acumulables las deducciones autorizadas por la LISR; entre estas últimas se encuentran las inversiones, las cuales serán deducibles aplicando un porciento máximo dependiendo del tipo de inversión de que se trate. La deducción de las mismas debe llevarse a cabo aplicando las reglas de la Sección II del Capítulo I, del Título I, ya que así lo dispone expresamente el artículo 27, fracción II, de la misma.
En lo que se refiere a la definición inversiones, la encontramos en el artículo 25 fracción IV de la LISR.
Artículo 25. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:
IV. Las inversiones. Para efectos de esta Ley se deben considerar inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos pre operativos y cuya deducción se efectuará mediante aplicación de los por cientos señalados para tal efecto en la propia Ley.
Este concepto de inversiones en materia fiscal equivale al de depreciación y amortización que se utilizan para efectos contables.
No se debe pasar por alto lo que establece el artículo 28 de la LISR, que señala como no deducibles los gastos e inversiones, en la proporción que representen los ingresos exentos respecto del total de ingresos del contribuyente. A través de este artículo se impide la deducibilidad de los gastos relacionados con inversiones no deducibles como lo son: casas de recreo, casas habitación o comedores que no se destinen a todos los trabajadores, embarcaciones sin concesión o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente, etc., esto en relación a que, si la inversión no es estrictamente indispensable para los fines del negocio, los gastos relacionados con los mismos tampoco serán deducibles.
Es importante dejar en claro la diferencia entre gasto e inversión para efectos del Impuesto Sobre la Renta, para lo cual los Tribunales han considerado que:
RENTA. GASTO E INVERSIÓN. DIFERENCIAS PARA EFECTOS DE SU DEDUCIBILIDAD EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
El artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre la Renta precisa los conceptos que tiene derecho a deducir el contribuyente, entre los que se encuentran los gastos y las inversiones.
Sin embargo, la propia ley establece un tratamiento diferente para la aplicación de dichos conceptos, el cual atiende a que los gastos pierden potencial para generar ingresos en el futuro, ya que sólo tienen significado y efectos en el ejercicio al cual corresponden; mientras que las inversiones (específicamente los activos fijos), en términos generales, pierden dicho potencial para generar ingresos de manera paulatina y conforme se deprecian por su uso, incidiendo en la consecución de los fines de la empresa, no sólo en el ejercicio en que se eroga el costo correspondiente, sino que trasciende a varios periodos fiscales.
En consecuencia, tratándose de erogaciones conceptuadas como gastos, su deducción debe realizarse en atención a las normas contenidas en los artículos 22, fracción III, 24, fracción III y, 25, fracción IV, de la ley citada, esto es, en el ejercicio fiscal en que se realizaron, en tanto que respecto de las inversiones, concretamente de bienes de activo fijo, la deducción correspondiente debe hacerse en términos de las reglas señaladas en los artículos 41, 42 y44 del ordenamiento mencionado, vía depreciación y en los diversos ejercicios fiscales que correspondan al caso.
Contradicción de tesis 134/2003-SS. Entre las sustentadas por el Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito y el Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Cuarto Circuito. 30 de enero de 2004. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretaria: María Dolores Omaña Ramírez.
Tesis de jurisprudencia 11/2004. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del trece de febrero de dos mil cuatro.
El artículo 32 de la LISR señala como inversiones: los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos pre operativos; asimismo dicho ordenamiento esclarece las definiciones siguientes:
Activo fijo:
conjunto de bienes tangibles que utilizan los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeritan por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo.
Gastos diferidos:
son los activos intangibles representados por bienes o derechos que permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la actividad de la persona moral.
Cargos diferidos:
aquellos que permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un tiempo limitado, inferior a la duración de la actividad de la persona moral; excepto los relativos a la explotación de bienes del dominio público o a la prestación de un servicio público concesionado, pero cuyo beneficio sea por un periodo ilimitado que dependerá de la duración de la actividad de la persona moral, y
Erogaciones realizadas en periodos pre operativos:
tienen por objeto la investigación y el desarrollo, relacionados con el diseño, la elaboración, el mejoramiento, el empaque o la distribución de un producto, así como con la prestación de un servicio; siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus productos o preste sus servicios, en forma constante
Además de reunir los requisitos para la deducibilidad de las inversiones que establece el artículo 27 de la LISR, es importante recordar que algunos aspectos especiales que se deben tomar en cuenta para la deducción de inversiones:
Se consideran como inversiones las reparaciones y adaptaciones a las instalaciones que impliquen mejoras al activo fijo Las inversiones en automóviles convencionales solo serán deducibles hasta por un monto de $175,000 a $250,000 para los que cuenten con motor de combustión interna o accionado por hidrógeno.
Las inversiones en casas habitación (no se incluyen las casas de recreo) y en comedores, que no estén a disposición de todos los trabajadores de la empresa, siempre que el contribuyente conserve como parte de su contabilidad, la documentación con la que acredite que los bienes se utilizan por necesidades especiales de su actividad y presente el aviso correspondiente ante el SAT.
Tratándose de aviones, la deducción se calcula considerando como monto original de inversión (MOI) máximo, una cantidad equivalente a $8’600,000.00 (en caso de que el contribuyente se dedique al arrendamiento, el MOI no tendrá límite).
En caso fusión o escisión de sociedades, los valores sujetos a deducción no deberán ser superiores a los valores pendientes de deducir en la sociedad fusionada o escindente.
Las comisiones y los gastos derivados de la emisión de obligaciones o de cualquier otro título de crédito, colocados entre el gran público inversionista, o cualquier otro título de crédito, se tienen que deducir anualmente en proporción a los pagos efectuados para redimir dichas obligaciones o títulos, en cada ejercicio.
Las construcciones, instalaciones o mejoras en activos fijos tangibles, propiedad de terceros son deducibles en términos de la deducción de inversiones, y las regalías, se pueden hacer deducibles únicamente cuando las mismas hayan sido efectivamente pagadas.
Existe la inquietud acerca del tratamiento de la deducción de las camionetas llamadas pick-up ya que no son precisamente automóviles. La Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) establece que las inversiones en automóviles sólo serán deducibles hasta por un monto de $175,000.
La definición de automóvil la encontramos en el Artículo 3-A del Reglamento de la Ley del ISR, siendo aquel vehículo terrestre para el transporte de hasta diez pasajeros, incluido el conductor. Al no estar ubicados los vehículos pick-up en esta definición, entonces no se limitaría su deducción al monto de $175,000 pesos, pudiendo realizarse la misma en el porcentaje que establece el artículo 34, fracción VI de la Ley del ISR, al 25%.
Afortunadamente existe el Criterio Normativo del SAT “27/ISR/N publicado el 27 de diciembre de 2017, el cual que confirma dicha deducción sobre el total del valor de dichas camionetas: Deducciones del ISR. Los vehículos denominados pick up son camiones de carga”.
Para efectos del Impuesto al Valor Agregado pagado en la compra de este tipo de equipo de transporte, sería acreditable en su totalidad, ya que reúne todos los requisitos para hacerla deducible en el Impuesto Sobre la Renta.
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