Efectos fiscales en materia internacional por la transferencia de fondos de pensiones y jubilaciones de trabajadores

Efectos fiscales en materia internacional por la transferencia de fondos de pensiones y jubilaciones de trabajadores

Antecedentes

Es un hecho relevante que hoy en día la movilidad transfronteriza de la fuerza de trabajo a nivel mundial se ha incrementado sustancialmente.

Esto ha generado la atención de diversos aspectos personales, legales, fiscales, migratorios para aquellas personas que se mueven de un país a otro para atender alguna asignación de trabajo de largo plazo. Uno de los aspectos en particular a tomar en cuenta para este documento, es respecto de la transferencia de los fondos de pensiones privados tanto a nivel del trabajador como de la empresa de la que es empleado.

En este sentido, uno de los temas que esta tomando cada vez mayor auge y relevancia, es la trasferencia de los fondos de pensiones de trabajadores mexicanos que por alguna razón profesional o de negocios es asignado a otro país a concluir un proyecto de largo plazo y con la posibilidad de establecer aquel país extranjero como su lugar de residencia al momento de ser elegible para efectos de recibir los beneficios derivados de su plan de pensiones y jubilaciones.

Asimismo, también se están presentando muchos casos en los que diversas personas de nacionalidad extranjera llegan a México a cumplir una asignación para la empresa que los emplea y en donde al concluir su asignación, cumplen con la edad y elegibilidad para recibir su pensión y jubilación generada tanto en México como en el extranjero.

Bajo la perspectiva de los escenarios antes señalados, resulta importante hacer un análisis de los efectos fiscales inherentes a cada situación en particular y de considerar el tipo de beneficios que reciba cada persona.

Fuente de las aportaciones

Es decir, las aportaciones que reciban las personas elegibles podrían provenir de las siguientes fuentes:

  • Pensiones y jubilaciones del sistema público, y/o
  • Pensiones y jubilaciones del sistema privado.

De las operaciones transfronterizas más comunes que se presentan en este ámbito fiscal internacional respecto de los fondos de pensiones y jubilaciones del sistema privado, son:

  • La transferencia de fondos de pensiones y jubilaciones de una país a otro por parte de una empresa mexicana a una empresa extranjera o viceversa.
  • La recepción de fondos de pensiones y jubilaciones por trabajadores extranjeros en México.
  • La recepción de fondos de pensiones y jubilaciones por trabajadores mexicanos en el extranjero.

Inquietudes en el ámbito fiscal internacional

De los planteamientos antes señalados surgen una serie de inquietudes en el ámbito fiscal internacional, entre las que destacan:

  • ¿Qué efectos fiscales se derivarían en México para una persona física extranjera al momento de recibir su plan personal para el retiro que generó de haber trabajado en México? Esto en el entendido de ser elegible a su plan de pensiones y jubilaciones por haber cumplido la edad requerida para recibir dicho fondo de pensiones.
  • ¿Qué efectos fiscales se desprenderían para la entidad que aportó el fondo de pensiones y jubilaciones privado de México al transferir los recursos aportados a un trabajador en México de nacionalidad extranjero?
  • ¿Qué efectos fiscales se presentarían para el extranjero que trabajó en México y al momento de ser elegible para recibir su fondo de pensiones y jubilaciones privado tanto el generado en México como en el extranjero, permanece o es residente fiscal en México?

Análisis técnico

De los planteamientos antes señalados, procede iniciar el análisis fiscal atendiendo lo dispuesto en el Título V de La Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), es decir, “De los Residentes en el Extranjero con ingresos Provenientes de Fuente de Riqueza ubicada en territorio nacional”, en particular en el artículo 155 de la LISR el cual establece lo siguiente:

“Artículo 155. Tratándose de ingresos por jubilaciones, pensiones, haberes de retiro, así como las pensiones vitalicias u otras formas de retiro, incluyendo las provenientes de la subcuenta del seguro de retiro o de la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez prevista en la Ley del Seguro Social, las provenientes de la cuenta individual del sistema de ahorro para el retiro prevista en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado, y los ingresos derivados del beneficio previsto en la Ley de Pensión Universal, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los pagos se efectúen por residentes en el país o establecimientos permanentes en territorio nacional o cuando las aportaciones se deriven de un servicio personal subordinado que haya sido prestado en territorio nacional.

Tasas de impuesto

El impuesto se determinará aplicando al ingreso obtenido las tasas siguientes:

Ingreso exento

I. Se estará exento por los primeros $125,900.00 obtenidos en el año de calendario de que se trate.

Tasa ISR 15%

II. Se aplicará la tasa de 15% sobre los ingresos percibidos en el año de calendario de que se trate que excedan del monto señalado en la fracción que antecede y que no sean superiores a $1,000,000.00.

Tasa ISR 30%

III. Se aplicará la tasa de 30% sobre los ingresos percibidos en el año de calendario de que se trate que excedan de $1,000,000.00.

Retención o pago del impuesto

La persona que efectúe los pagos a que se refiere este artículo, deberá realizar la retención del impuesto si es residente en el país o residente en el extranjero con un establecimiento permanente en México. En los demás casos, el contribuyente enterará el impuesto correspondiente mediante declaración que presentará ante las oficinas autorizadas dentro de los quince días siguientes a aquél en el que se obtenga el ingreso.”

Por su parte, la Regla Miscelánea Fiscal para 2017 número 3.22.1. señala que para los efectos de los artículos 93, fracción IV (jubilaciones y retiros exentos-SAR); 142, fracción XVIII (de los demás ingresos-planes personales de retiro o subcuenta aportaciones voluntarias que se perciban sin que la personas se encuentre en invalidez o aún no cumpla 65 años); 145, tercer párrafo (ingresos esporádicos) y 151, fracción V (Deducciones-Aportaciones complementarias de retiro) de la Ley del ISR, se considera que los recursos invertidos en un plan personal de retiro, así como sus rendimientos, NO se retiran antes de que se cumplan los requisitos de permanencia, cuando la totalidad de dichos recursos y sus rendimientos se traspasen a otro plan personal de retiro, siempre que:

  • I. El traspaso se realice entre instituciones del sistema financiero autorizadas para administrar planes personales de retiro. ¿Incluye a los extranjeros?
  • II. La institución cedente proporcione a la receptora, la información necesaria para que ésta cumpla sus obligaciones respecto de los recursos y los rendimientos que recibió.¿Existe algún mecanismo oficial de entrega de información?
  • III. La institución cedente manifieste su voluntad de asumir la responsabilidad solidaria con la receptora cuando le proporcione información incompleta o errónea, hasta por el monto del ISR omitido con motivo de dicha información. ¿El extranjero sería responsable solidario?

Requisitos de permanencia

Para los efectos de esta regla, se entenderá por requisitos de permanencia, los supuestos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado, de conformidad con las leyes de seguridad social, o de 65 años de edad del titular, previstos en el artículo 151, fracción V, segundo párrafo de la Ley del ISR.

Por su parte, el Artículo 19 del Tratado para evitar la doble Tributación e impedir la evasión fiscal celebrado en México y Estados Unidos de América, establece respecto de las pensiones y jubilaciones, lo siguiente:

“1. Sin perjuicio de lo dispuesto en el Artículo 20 (Funciones Públicas):

a) las pensiones y demás remuneraciones análogas obtenidas por un residente de un Estado Contratante (USA), que sea el beneficiario efectivo, por razón de un empleo anterior ejercido por dicho residente o por otra persona física residente del mismo Estado Contratante, sólo pueden someterse a imposición de este Estado (USA); y

b) los beneficios de la seguridad social y otras pensiones públicas pagadas por un Estado Contratante a un residente del otro Estado Contratante o a un ciudadano de los Estados Unidos, sólo pueden someterse a imposición en el primer Estado mencionado.

2. Las anualidades obtenidas por una persona física residente de un Estado Contratante que sea su beneficiario efectivo sólo pueden someterse a imposición en este Estado. El término “anualidades” en el sentido de este párrafo significa una suma determinada pagada periódicamente en fechas determinadas durante un número de años específicos, conforme a una obligación contraída como contraprestación a una adecuada y total retribución (distinta de la prestación de servicios)…

Así las cosas y tomando en cuenta los principios de Tributación Internacional, se desprende lo siguiente:

  • Las pensiones pagadas en concepto de empleo privado sólo pueden someterse a imposición en el Estado de residencia del beneficiario.
  • El Estado de residencia del beneficiario de una pensión se encuentra en mejor posición que cualquier otro Estado para tener en cuenta la capacidad global del beneficiario para pagar el impuesto, que depende en gran medida del ingreso mundial y las circunstancias personales, como las responsabilidades familiares.
  • Esta solución evita asimismo imponer al beneficiario de este tipo de pensión la carga administrativa de cumplir obligaciones tributarias en Estados distintos del Estado de residencia del beneficiario.

Comentarios de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE)

Por su parte los comentarios de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) aplicables al Artículo 19 del modelo convenio de los Tratados firmados por México establece los siguientes postulados:

  • Algunos Estados son reacios a adoptar el principio de la tributación exclusiva de la residencia de las pensiones y proponen alternativas al artículo que tratan de las diversas consideraciones relacionadas con la asignación de derechos tributarios.
  • Los tipos de pago cubiertos por el artículo incluyen no sólo las pensiones pagadas directamente a los antiguos empleados, sino también a otros beneficiarios (por ejemplo, los cónyuges supervivientes, acompañantes o hijos de los empleados) y otros pagos similares.
  • Aunque la palabra “pensión”, en el sentido ordinario, sólo cubre pagos periódicos, la expresión “otra remuneración similar” es lo suficientemente amplia como para cubrir pagos no periódicos. Por ejemplo, un pago a tanto (valor) alzado en lugar de pagos periódicos de pensiones que se hace en o después de la terminación del empleo puede caer dentro del artículo.
  • Se ha aumentado considerablemente la importancia de las cuestiones transfronterizas derivadas de la interacción de los distintos regímenes de pensiones existentes en varios Estados y que se diseñaron principalmente sobre la base de consideraciones puramente de política interna.
  • Dado que estas cuestiones suelen afectar a un gran número de personas, es conveniente abordarlas en convenios fiscales a fin de eliminar los obstáculos al movimiento internacional de personas y, en particular, a los empleados.
  • En muchos Estados, se ofrecen incentivos fiscales para las contribuciones a las pensiones. Tales incentivos suelen adoptar la forma de un diferimiento de impuestos de modo que la parte de los ingresos de un individuo que se aporta a un acuerdo de pensión.
  • Otros Estados, sin embargo, tratan las contribuciones de pensiones como otras formas de ahorro, por lo tanto, no gravan las prestaciones de pensión.
  • Entre estos dos enfoques existe una variedad de sistemas en los que las contribuciones, el rendimiento de las mismas, la acumulación de los derechos de pensión o las prestaciones de pensión están parcialmente gravadas o exentas.
  • Otros problemas surgen de la existencia de disposiciones muy diferentes para proporcionar prestaciones de jubilación. Estos acuerdos suelen clasificarse en las siguientes tres grandes categorías:
    • Regímenes obligatorios de seguridad social;
    • Planes de pensiones profesionales; y
    • Planes de jubilación individual.
  • La interacción entre estas tres categorías de acuerdos presenta dificultades particulares. Estas dificultades se ven agravadas por el hecho de que cada Estado puede tener diferentes normas fiscales para los acuerdos que corresponden a cada una de estas categorías.
  • Por ejemplo, algunos Estados proporcionan prestaciones de jubilación casi exclusivamente a través de su sistema de seguridad social, mientras que otros dependen principalmente de planes de pensiones profesionales o de planes de jubilación individuales.
  • En muchos Estados, se ofrecen incentivos fiscales para las contribuciones a las pensiones. Tales incentivos suelen adoptar la forma de un diferimiento de impuestos de modo que la parte de los ingresos de un individuo que se aporta a un plan de pensión, están exentos de impuestos.
  • Las cuestiones derivadas de todas estas diferencias deben examinarse plenamente en el curso de las negociaciones bilaterales, en particular para evitar la doble imposición o la no imposición y, cuando proceda, abordarse mediante disposiciones específicas.
  • Algunos Estados consideran que debido la deducción por concepto de las contribuciones a la pensión que se genera en el empleador y en un diferimiento del impuesto por el ingreso que obtiene el empleado que se ahorra para la jubilación, cuando el individuo haya dejado de ser residente antes del pago de la totalidad o parte de las prestaciones de la pensión. Este punto de vista es especialmente prevalente cuando los beneficios se pagan a través de un monto global o en un período corto de tiempo, ya que esto aumenta los riesgos de doble no imposición.
  • Desde un punto de vista conceptual, el Estado de origen puede considerarse como el Estado en el que está establecido el fondo, el Estado donde se ha realizado la obra pertinente o el Estado donde se han reclamado las deducciones.
  • Cada uno de estos enfoques plantearía dificultades en el caso de personas que trabajen en más de un Estado, cambien de residencia durante su carrera o obtengan pensiones de fondos establecidos en un Estado distinto de aquel en el que han trabajado.
  • Por ejemplo, muchas personas ahora pasan partes significativa de su carrera fuera del Estado en el que están establecidos sus fondos de pensiones y de los cuales se pagan en última instancia sus beneficios de pensión.
  • En tal caso, parece difícil justificar el tratamiento del Estado en el que se establece el fondo como Estado de origen. La alternativa de considerar como Estado de origen el Estado en el que se realizó el trabajo o las deducciones reclamadas abordaría esa cuestión, pero plantearía dificultades administrativas tanto para los contribuyentes como para las autoridades tributarias, en particular en el caso de personas que han trabajado en diversos Estados durante su Puesto que crearía la posibilidad de que diferentes partes de la misma pensión tengan distintos Estados de origen.

Conclusiones y reflexiones

Derivado de lo anteriormente expuesto y analizado, entre otras surgen las siguientes reflexiones y consideraciones relevantes:

  • La falta de una legislación local Mexicana que resuelva las circunstancias de transferencia de fondos de pensiones, podría generar un efecto tributario gravoso para el trabajador y para el empleador.
  • Problemática sobre los esquemas de pensiones al transferirse de un Estado a otro y evitar efectos tributarios a nivel del trabajador o del patrón.
  • Problemática sobre la generación de fondos de pensiones en diferentes jurisdicciones por parte de una persona física y su elegibilidad concluye en un Estado tercero del que no es ciudadano.
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