El ISR en los reembolsos de capital

El ISR en los reembolsos de capital

Dentro de este artículo:
  1. Introducción
  2. Disposiciones legales de la LGSM aplicables en reembolso de capital
    1. Disposiciones legales de la LGSM aplicables en reembolso de capital social variable.
  3. Disposiciones fiscales de la ley del ISR aplicables en reembolso de capital
    1. Aplicación de CUCA por acción y CUFIN por acción en Fracc. I, art. 78, según reglamento
    2. Comparación capital contable contra cuca, segundo cálculo.
    3. (Disminución de la utilidad distribuida en fracción I).
    4. (ISR cuando la utilidad determinada no provenga de CUFIN sobre base piramidada, no pago de ISR cuando provenga de CUFIN e incremento de la CUCA).
    5. (Actualización del cap. contable con NIF o conforme reglas del SAT, cuando no se utilicen NIF.)
  4. NIF C-11 Capital contable
    1. Contribuido
    2. Ganado
    3. Caso práctico
    4. Comentarios al caso práctico
  5. Cuenta de capital de aportación actualizado.  Calculo Art 78, párrafo onceavo, LISR.
    1. Actualización de la Cuca, párrafo doceavo, art. 78, LISR
  6. Reducción de capital social cuando dentro de un periodo de 2 años anterior se haya aumentado dicho capital. Párrafo decimo sexto, art. 78 LISR.
    1. Comentario
    2. Excepción para no aplicar el decimo sexto párrafo del art. 78 de la LISR
  7. Transmisión de la cuca en fusión ascendente y escisión, párrafo treceavo, art. 78, párrafo adicionado en 1994
    1. Comentarios
    2. Ejemplo de fusión ascendente, sociedad fusionada subsidiaria con sociedad fusionante     tenedora
  8. Saldo de la cuca en fusión descendente.
    1. Ejemplo
  9. Escisión de sociedades que se consideran disminuciones de capital (art.78,  párrafo décimo).
  10. Criterio normativo del SAT.
    1. 1.- 63/ISR/N Momento en que se considera percibido un dividendo o utilidad distribuido mediante la entrega de acciones de la misma persona moral para fines de la acumulación a los demás ingresos de las personas físicas y la aplicación del impuesto adicional del 10%.
    2. Comentarios
  11. Conclusiones

Introducción

Cuando los socios o accionistas requieren de retirar recursos financieros de las sociedades mercantiles en que participan para solventar sus deudas, gastos o realizar nuevas inversiones pueden recurrir a las siguientes fuentes:

  • 1.- Dividendos.
  • 2.-Sueldos, honorarios, arrendamiento, intereses provenientes de las sociedades en que participan.
  • 3.-Reembolsos por disminución de capital social.

En mi opinión, si la situación financiera de la sociedad en que participan lo permite, los reembolsos de capital constituyen la forma más conveniente por ser la que menor carga impositiva de ISR puede acarrear, sin embargo para recibir los reembolsos mencionados, la sociedad tiene que contar con asesoría legal corporativa y fiscal profesional para documentar cabalmente los actos jurídicos corporativos cumpliendo los requisitos y formalidades que establece la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) así como para aplicar las disposiciones fiscales para realizar los cálculos fiscales donde determine la carga de ISR que en su caso se cause.

Tales cálculos representan una complejidad técnica que la administración de la sociedad debe verificar que se cumplen de acuerdo con las disposiciones fiscales aplicables.

Es por lo anterior, que escribo el presente artículo en el cual desarrollo las diversas situaciones legales y los diversos cálculos fiscales que se tienen que realizar para ayudar al lector en la aplicación de dichos reembolsos por disminución del capital social variable de las sociedades mercantiles.

Disposiciones legales de la LGSM aplicables en reembolso de capital

Por razón de espacio omito en este breve artículo mencionar y comentar las disposiciones legales de la LGSM que establece su capítulo I, en virtud de que tales disposiciones sólo son aplicables en mi opinión a la disminución del capital social mínimo fijo que no es materia del presente estudio.

Disposiciones legales de la LGSM aplicables en reembolso de capital social variable.

Capítulo VIII      LGSM de las sociedades de capital variable.

En las sociedades de capital variable el capital social será susceptible de aumento por aportaciones posteriores de los socios o por la admisión de nuevos socios, y de disminución de dicho capital por retiro parcial o total de las aportaciones, sin más formalidades que las establecidas por este capítulo.

Artículo 213.-

El contrato constitutivo de toda sociedad de capital variable, deberá contener, además de las estipulaciones que correspondan a la naturaleza de la sociedad, las condiciones que se fijen para el aumento y la disminución del capital social.

Artículo 216.-

En las sociedades por acciones el contrato social o la Asamblea General Extraordinaria fijarán los aumentos del capital y la forma y términos en que deban hacerse las correspondientes emisiones de acciones.

Las acciones emitidas y no suscritas a los certificados provisionales, en su caso, se conservarán en poder de la sociedad para entregarse a medida que vaya realizándose la suscripción.

Todo aumento o disminución del capital social deberá inscribirse en un libro de registro que al efecto llevará la sociedad.

Artículo 219.-

El retiro parcial o total de aportaciones de un socio deberá notificarse a la sociedad de manera fehaciente y no surtirá efectos sino hasta el fin del ejercicio anual en curso, si la notificación se hace antes del último trimestre de dicho ejercicio, y hasta el fin del ejercicio siguiente, si se hiciere después.

Artículo 220.-

Del contenido de las anteriores disposiciones se desprende lo siguiente:

  • 1.- Que las asambleas generales ordinarias de accionistas pueden acordar las disminuciones al capital social variable, si los estatutos lo previenen y no requieren de su protocolización ante Notario.

Lo anterior, ya que solamente las asambleas extraordinarias requieren de dicha protocolización por así disponerlo el último párrafo del artículo 194 de la ley mencionada el cual a la letra establece lo siguiente:

“Las actas de las asambleas extraordinarias serán protocolizadas ante notario público”.

Además porque es facultad exclusiva en mi opinión, de la asamblea extraordinaria acordar sólo la disminución del capital social fijo o mínimo en los términos de la fracción III del artículo 182 de la LGSM.

  • 2.- De las pocas formalidades que tiene que cumplir una sociedad mercantil al disminuir el capital social en su porción variable es la de inscribir dicha disminución en el libro de registro de aumento o disminución del capital social variable que deben de llevar las sociedades que adoptaron la modalidad de sociedades de capital variable, según lo dispone el artículo 219 de la LGSM, por lo tanto, en mi opinión, la disminución del capital social variable, tampoco requiere de la publicación a que se refiere el artículo 9 de la ley mencionada.

Disposiciones fiscales de la ley del ISR aplicables en reembolso de capital

Las personas morales residentes en México que reduzcan su capital determinarán la utilidad distribuida, conforme a lo siguiente:

I. Se disminuirá del reembolso por acción, el saldo de la cuenta de capital de aportación por acción que se tenga a la fecha en la que se pague el reembolso. (Reembolso por acción menos CUCA por acción).

La utilidad distribuida será la cantidad que resulte de multiplicar el número de acciones que se reembolsen o las que se hayan considerado para la reducción de capital de que se trate, según corresponda, por el monto que resulte conforme al párrafo anterior. (Utilidad distribuida total).

La utilidad distribuida gravable determinada conforme el párrafo anterior podrá provenir de la cuenta de utilidad fiscal neta hasta por la parte que del saldo de dicha cuenta le corresponda al número de acciones que se reembolsan. El monto que de la cuenta de utilidad fiscal neta le corresponda a las acciones señaladas, se disminuirá del saldo que dicha cuenta tenga en la fecha en la que se pagó el reembolso. (Aplicación de CUFIN).

Cuando la utilidad distribuida gravable a que se refiere esta fracción no provenga de la cuenta de utilidad fiscal neta, las personas morales deberán determinar y enterar el impuesto que corresponda aplicando a dicha utilidad la tasa prevista en el artículo 9 de esta Ley. Para estos efectos, el monto de la utilidad distribuida deberá incluir el impuesto sobre la renta que le corresponda a la misma. Para determinar el impuesto que corresponde a dicha utilidad, se multiplicará la misma por el factor de 1.4286 y al resultado se le aplicará la tasa del artículo 9 de esta Ley. (Utilidad distribuida gravable e ISR cuando no provenga de CUFIN).

El monto del saldo de la cuenta de capital de aportación por acción determinado para el cálculo de la utilidad distribuida, se multiplicará por el número de acciones que se reembolsen o por las que se hayan considerado para la reducción de capital de que se trate. El resultado obtenido se disminuirá del saldo que dicha cuenta tenga a la fecha en la que se pagó el reembolso. (Disminución de la Cuca aplicada en el reembolso, ver art. 118 RLISR).

Para determinar el monto del saldo de la cuenta de capital de aportación por acción se dividirá el saldo de dicha cuenta a la fecha en que se pague el reembolso, sin considerar éste, entre el total de acciones de la misma persona existentes a la misma fecha, incluyendo las correspondientes a la reinversión o a la capitalización de utilidades, o de cualquier otro concepto que integre el capital contable de la misma. (Cálculo de la Cuca por acción).

Artículo 78.

Aplicación de CUCA por acción y CUFIN por acción en Fracc. I, art. 78, según reglamento

Para efectos del artículo 78, fracción I, párrafo quinto de la Ley, cuando el reembolso por acción sea menor que la cuenta de capital de aportación por acción, para determinar la utilidad distribuida por reducción de capital, en términos de dicho precepto, los contribuyentes podrán disminuir del reembolso por acción, el saldo de la cuenta de capital de aportación por acción, sin que el monto disminuido por dicho concepto exceda del importe total del reembolso por acción.

Cuando las utilidades distribuidas por reducción de capital provengan de la cuenta de utilidad fiscal neta, los contribuyentes podrán disminuir de la utilidad distribuida determinada de conformidad con el artículo 78, fracción I de la Ley, el saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta por acción, sin que el monto disminuido por dicho concepto, por las acciones reembolsadas o consideradas para la reducción de capital, exceda de la utilidad distribuida determinada.

Artículo 118 RLISR.

Ejemplo cálculo de la fracción I, artículo 78 LISR, primer cálculo reembolso menos Cuca:

Comentarios

  1. De conformidad con el primer párrafo del artículo 118 del RLISR cuando el reembolso por acción sea menor que la Cuca por acción, sólo se restara de la Cuca el importe del reembolso.
  2. De conformidad con el segundo párrafo del artículo 118 del RLISR cuando la utilidad determinada en el renglón C provenga de la Cufin, no podrá exceder la Cufin aplicada de dicha utilidad
  3. La utilidad gravable determinada en el renglón E no proviene de Cufin y por lo tanto la sociedad debe pagar el ISR correspondiente sobre la utilidad piramidada con el factor de 1.4286.
  4. La utilidad distribuida gravable determinada en el renglón E debe ser acumulada por las personas físicas que la reciban en los términos del primer párrafo del artículo 140 LISR.
  5. La utilidad distribuida gravable determinada en el renglón E, cuando la reciben personas morales incrementa su Cufin según lo dispuesto por el párrafo primero del artículo 77 LISR

Comparación capital contable contra cuca, segundo cálculo.

Las personas morales que reduzcan su capital, adicionalmente, considerarán dicha reducción como utilidad distribuida hasta por la cantidad que resulte de restar al capital contable según el estado de posición financiera aprobado por la asamblea de accionistas para fines de dicha disminución, el saldo de la cuenta de capital de aportación que se tenga a la fecha en que se efectúe la reducción referida cuando éste sea menor.

Artículo 78, fracción II.-

(Disminución de la utilidad distribuida en fracción I).

A la cantidad que se obtenga conforme al párrafo anterior se le disminuirá la utilidad distribuida determinada en los términos del segundo párrafo de la fracción I de este artículo. El resultado será la utilidad distribuida gravable para los efectos de esta fracción.

(ISR cuando la utilidad determinada no provenga de CUFIN sobre base piramidada, no pago de ISR cuando provenga de CUFIN e incremento de la CUCA).

Cuando la utilidad distribuida gravable a que se refiere el párrafo anterior no provenga de la cuenta de utilidad fiscal neta, las personas morales deberán determinar y enterar el impuesto que corresponda a dicha utilidad, aplicando a la misma la tasa prevista en el artículo 9 de esta Ley.

Para estos efectos, el monto de la utilidad distribuida gravable deberá incluir el impuesto sobre la renta que le corresponda a la misma.

Para determinar el impuesto que corresponde a dicha utilidad, se multiplicará la misma por el factor de 1.4286 y al resultado se le aplicará la tasa del artículo 9 de esta Ley.

Cuando la utilidad distribuida gravable provenga de la mencionada cuenta de utilidad fiscal neta se estará a lo dispuesto en el tercero párrafo del artículo 10 de esta Ley y dicha utilidad se deberá disminuir del saldo de la mencionada cuenta.

La utilidad que se determine conforme a esta fracción se considerará para reducciones de capital subsecuentes como aportación de capital en los términos de este artículo.

(Actualización del cap. contable con NIF o conforme reglas del SAT, cuando no se utilicen NIF.)

El capital contable deberá actualizarse conforme a las Normas de Información Financiera, cuando la persona utilice dichos principios para integrar su contabilidad; en el caso contrario, el capital contable deberá actualizarse conforme a las reglas de carácter general que para el efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.

Comentario

Hasta la fecha el SAT no ha publicado reglas y el reglamento actual no contiene regla aplicable, y nadie está obligado a lo imposible.

NIF C-11 Capital contable

Integración del capital contable.

Contribuido

  • Capital Social.
  • Aportaciones para Futuros Aumentos.
  • Prima por Colocación de Acciones.

Ganado

  • Utilidades retenidas incluyendo las aplicadas a Reservas de Capital.
  • Pérdidas Acumuladas.
  • En su caso, Otros Resultados Integrales Acumulados

Caso práctico

Cálculo de la fracción II, artículo 78 LISR, segundo cálculo, comparación capital contable contra CUCA:

Comentarios al caso práctico

  1. La utilidad distribuida determinada en el renglón C, no podrá ser superior al monto del reembolso.
  2. La utilidad gravable en éste caso no proviene de Cufin y por lo tanto la sociedad debe pagar el ISR correspondiente sobre la utilidad piramidada con el factor de 1.4286.
  3. La utilidad distribuida gravable determinada en el renglón E debe de incrementar el saldo de la Cuca para futuras disminuciones.
  4. La utilidad distribuida gravable determinada en el renglón E debe ser acumulada por las personas físicas que la reciban en los términos del primer párrafo del artículo 140 LISR.
  5. La utilidad distribuida gravable determinada en el renglón E, cuando la reciben personas morales incrementa su Cufin según lo dispuesto por el párrafo primero del artículo 77 LISR

Cuenta de capital de aportación actualizado.  Calculo Art 78, párrafo onceavo, LISR.

Para determinar el capital de aportación actualizado, las personas morales llevarán una cuenta de capital de aportación que se adicionará con las aportaciones de capital, las primas netas por suscripción de acciones efectuadas por los socios o accionistas, y se disminuirá con las reducciones de capital que se efectúen.

Para los efectos de este párrafo, no se incluirá como capital de aportación el correspondiente a la reinversión o capitalización de utilidades o de cualquier otro concepto que conforme el capital contable de la persona moral ni el proveniente de reinversiones de dividendos o utilidades en aumento de capital de las personas que los distribuyan realizadas dentro de los treinta días siguientes a su distribución.

Los conceptos correspondientes a aumentos de capital mencionados en este párrafo, se adicionarán a la cuenta de capital de aportación en el momento en el que se paguen y los conceptos relativos a reducciones de capital se disminuirán de la citada cuenta en el momento en el que se pague el reembolso.

Pregunta.- Disminuye Cuca la reducción de capital para absorber pérdidas?
Respuesta.- No, ya que en este caso nunca hay pago de reembolso según lo dispone la parte final destacada en negritas del párrafo anterior.

Actualización de la Cuca, párrafo doceavo, art. 78, LISR

La Cuca que se tenga al cierre de cada ejercicio, se actualizará, desde el mes en que se efectuó la última actualización y hasta el mes del cierre del ejercicio de que se trate.

Cuando se efectúen aportaciones o reducciones de capital el saldo de la Cuca se actualizará desde el mes en que se efectuó la última actualización y hasta el mes en que se pague la aportación o el reembolso.

Reducción de capital social cuando dentro de un periodo de 2 años anterior se haya aumentado dicho capital. Párrafo decimo sexto, art. 78 LISR.

Cuando una persona moral hubiera aumentado su capital dentro de un periodo de dos años anterior a la fecha en la que se efectúe la reducción del mismo y ésta dé origen a la cancelación de acciones o a la disminución del valor de las acciones, dicha persona moral calculará la ganancia que hubiera correspondido a los tenedores de las mismas de haberlas enajenado, conforme al artículo 22 de esta Ley, considerando para estos efectos como ingreso obtenido por acción el reembolso por acción.

Cuando la persona moral se fusione dentro del plazo de dos años antes referido y posteriormente la persona moral que subsista o surja con motivo de la fusión reduzca su capital dando origen a la cancelación de acciones o a la disminución del valor de las acciones, la sociedad referida calculará la ganancia que hubiera correspondido a los tenedores de las acciones de haberlas enajenado, conforme al artículo antes citado.

En el caso de que esta ganancia resulte mayor que la utilidad distribuida determinada conforme a las fracciones I y II de este artículo, dicha ganancia se considerará (únicamente) como utilidad distribuida para los efectos de este precepto.

Comentario

Esta disposición se adicionó para evitar la estrategia del sube y baja del capital, es decir el comprador aumentaba el capital social en lugar de comprar acciones acciones y el vendedor cobraba el reembolso por disminución del capital en lugar de vender acciones, también bloquea temporalmente por dos años, cuando previamente hubo una fusión por medio de la cual se transmitió Cuca a la fusionante que posteriormente disminuía su capital.

A continuación presento el tercer cálculo que conforme a esta disposición se puede determinar utilidad distribuida sujeta al pago del ISR

  • En éste caso no hubo utilidad distribuida adicional, pero en caso de que haya habido utilidad, ésta, estaría sujeta al pago de ISR mediante piramidación.
  • Aplica también en Fusión de Sociedades y posterior Reducción de Capital por la Fusionarte

Excepción para no aplicar el decimo sexto párrafo del art. 78 de la LISR

Los contribuyentes podrán no aplicar lo dispuesto en el artículo 78, párrafo décimo sexto de la Ley, siempre que el aumento de capital efectuado durante el periodo de dos años anteriores a la fecha en la que se realice la reducción de capital de que se trate, provenga de aportaciones efectivamente pagadas por todos los accionistas y no de capitalizaciones y que los reembolsos por reducción de capital se paguen a todos los accionistas que hayan efectuado las aportaciones mencionadas, en la misma proporción en la que hayan efectuado dichas aportaciones.

Para estos efectos se considerarán en forma acumulada los montos de las aportaciones y de las reducciones de capital efectuadas en los dos últimos años.

Artículo 121 RLISR.

Comentarios

Este tercer cálculo no se aplicará en los siguientes casos:

  1. Cuando el aumento de capital previo provenga de aportaciones pagadas por todos los accionistas. (Este artículo no menciona que las aportaciones deban efectuarse por todos los accionistas en la proporción en que participen).
  2. Cuando no provenga de capitalizaciones (de utilidades y otras cuentas de capital), creo que no se refiere a capitalizaciones de pasivos.
  3. Cuando los reembolsos se paguen a todos los accionistas que hubieren efectuado las aportaciones mencionadas en la misma proporción en la que hayan efectuado las aportaciones.

Transmisión de la cuca en fusión ascendente y escisión, párrafo treceavo, art. 78, párrafo adicionado en 1994

Cuando ocurra una fusión o una escisión de sociedades, el saldo de la cuenta de capital de aportación se deberá transmitir a las sociedades que surjan o que subsistan con motivo de dichos actos, según corresponda.

En el caso de fusión de sociedades, no se tomará en consideración el saldo de la cuenta de capital de aportación de las sociedades fusionadas, en la proporción en la que las acciones de dichas sociedades que sean propiedad de las que subsistan al momento de la fusión, representen respecto del total de sus acciones.

En el caso de escisión de sociedades, dicho saldo se dividirá entre la sociedad escindente y las sociedades escindidas, en la proporción en la que se divida el capital contable del estado de posición financiera aprobado por la asamblea de accionistas y que haya servido de base para realizar la escisión.

Comentarios

  1. En escisión, la Cuca de la escindente se trasmite a la(s) escindida(s) en la proporción en que se divida el capital contable
  2. En fusión, la Cuca de la(s) fusionada (s) se trasmite a la fusionante excepto en la fusión ascendente (subsidiaria con tenedora) y descendente (tenedora con subsidiaria).

En el caso de fusión ascendente sólo se trasmite la Cuca en la proporción accionaria de los socios diversos a la tenedora.

Ejemplo de fusión ascendente, sociedad fusionada subsidiaria con sociedad fusionante     tenedora

Cuca de la Fusionada.                                              20’000
(-) Participación de la tenedora 80%. 16’000
(=) Cuca que se trasmite a la fusionante.4’000

Saldo de la cuca en fusión descendente.

Párrafo adicionado en vigor a partir de 2002. (Elimina doblete).

Cuando la sociedad que subsista de la fusión sea la sociedad cuyas acciones fueron poseídas por una sociedad fusionada, el monto de la cuenta de capital de aportación de la sociedad que subsista será el que tenía la sociedad fusionada antes de la fusión, adicionado con el monto que resulte de multiplicar el saldo de la cuenta de capital de aportación que tenía la sociedad fusionante antes de la fusión, por la participación accionaria que tenían en dicha sociedad (fusionante) y en la misma fecha otros accionistas distintos de la sociedad fusionada.

Artículo 78, décimo quinto párrafo.-

Ejemplo

Cuca de la fusionante antes de la fusión50’000
Cuca de la fusionada antes de la fusión  100’000
(+) Cuca de la fusionante antes de la fusión, por participación accionaria de accionistas diversos de la fusionada 50’000 x 5%2’500
(=) Saldo Cuca de la fusionante102’500

En mi opinión, en fusión efectuada antes de 2002 la Cuca de la fusionada (tenedora) se trasmitió totalmente a la fusionante que actuaba como subsidiaria por los siguientes fundamentos legales:

  • 1. La fracción XXIV del artículo 9° de disposiciones transitorias en vigor a partir de 2014, que señala lo siguiente:

XXIV. Para los efectos del artículo 78 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades antes del 1 de enero de 2014, podrán considerar como saldo inicial de la cuenta de capital de aportación, el saldo que de dicha cuenta hubieran determinado al 31 de diciembre de 2013, conforme al artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta dicha fecha.

  • 2. El artículo 6 del RLISR que entró en vigor el 14 de octubre de 2003, publicado el 13-10-2003 el cual establecía lo siguiente:

Para los efectos del artículo 89 de la Ley, los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades antes del 1 de enero de 2002, podrán considerar como saldo inicial de la cuenta de capital de aportación, el saldo que de dicha cuenta hubieren determinado al 31 de diciembre de 2001, conforme al artículo 120 de la Ley vigente hasta dicha fecha.

Escisión de sociedades que se consideran disminuciones de capital (art.78,  párrafo décimo).

Esta disposición considera como reducción de capital la transmisión de Activos Monetarios a las sociedades escindidas en los dos casos siguientes:

Cuando dicha transferencia origine que en las Escindidas los Activos Monetarios representen más del 51% de sus Activos Totales.

Cuando la Escindente conserve Activos Monetarios que representen más del 51% de sus Activos Totales. La reducción de Capital se considera hasta por el importe de los Activos Monetarios Transmitidos.

Activos Monetarios: Caja, CxC, Impuestos por Recuperar.

No aplica a escisiones de sociedades del sistema financiero.

Criterio normativo del SAT.

A continuación se transcribe éste criterio normativo del SAT, el cual a mi parecer persigue un fin recaudatorio.

1.- 63/ISR/N Momento en que se considera percibido un dividendo o utilidad distribuido mediante la entrega de acciones de la misma persona moral para fines de la acumulación a los demás ingresos de las personas físicas y la aplicación del impuesto adicional del 10%.

“El artículo 10, segundo párrafo de la Ley del ISR, señala que tratándose de la distribución de dividendos o utilidades mediante el aumento de partes sociales o la entrega de acciones de la misma persona moral o cuando se reinviertan en la suscripción y pago del aumento de capital de la misma persona dentro de los treinta días naturales siguientes a su distribución, el dividendo o la utilidad se entenderá percibido en el año de calendario en el que se pague el reembolso por reducción de capital o por liquidación de la persona moral de que se trate, en los términos del artículo 78 de dicha Ley.

Por su parte, el artículo 140, primer párrafo de la Ley del ISR establece que las personas físicas residentes en México deberán acumular a sus demás ingresos, los percibidos por dividendos o utilidades distribuidos por personas morales residentes en México.

Adicionalmente, el segundo párrafo de dicho artículo establece un impuesto adicional del 10% que deberá ser retenido por la persona moral residente en México que distribuya dicho dividendo o utilidad. Asimismo, el artículo 164, fracción I, quinto párrafo de la Ley del ISR, establece que las personas morales residentes en México deberán retener el impuesto que se obtenga de aplicar la tasa del 10% sobre los dividendos o utilidades que distribuyan a residentes en el extranjero.

En consecuencia, debido a que los dividendos o utilidades distribuidos en la forma prevista por el artículo 10, segundo párrafo de la Ley del ISR, se consideran percibidos hasta el momento en que se pague el reembolso por reducción de capital o por la liquidación de la persona moral, el impuesto adicional del 10% a que se refieren los artículos 140, segundo párrafo y 164, fracción I, quinto párrafo de la Ley del ISR, no se causará en el momento en que se efectúe dicha distribución, sino hasta que se consideren percibidos conforme a la primera disposición señalada. En este mismo momento, las personas físicas acumularán dicho ingreso en los términos previstos por el artículo 140, primer párrafo de la Ley del ISR.

Se precisa que las acciones recibidas de conformidad con los párrafos anteriores, no tendrán costo comprobado de adquisición en los términos del artículo 23, penúltimo párrafo de la Ley del ISR.

Comentarios

  1. En mi opinión, las personas físicas que recibieron un dividendo o utilidad distribuido mediante la entrega de acciones (por capitalización de utilidades o de cuentas de capital) sólo deben acumular dentro del capítulo VIII (dividendos) del título IV, conforme al artículo 140, primer párrafo de la LISR en el momento en que se reciba el reembolso de capital, la utilidad distribuida que se determine conforme a lo dispuesto por las fracciones I y II del el artículo 78 de la ley mencionada, es decir si no hay determinación de utilidad distribuida conforme a las fracciones I y II mencionadas, entonces, tampoco habrá utilidad que deban acumular las personas físicas receptoras de dicha utilidad, lo anterior no obstante que la autoridad pretenda exigir la acumulación de las personas físicas.
  2. Respecto a la retención del 10% adicional a las personas físicas que establece el segundo párrafo del artículo 140 de la LISR considero que puede haber las siguientes posibles respuestas.
    • Que sólo aplica tal retención cuando se reembolsen acciones que provienen de capitalización de utilidades generadas a partir de 2014.
    • Que no aplica la retención mencionada, en el caso que se reembolsen acciones que provienen de capitalización de utilidades generadas a partir de 2014, cuando derivado de los cálculos de la aplicación de la fracciones I y II del artículo 78, no se determina utilidad distribuida.
    • Que con mayor razón no aplica la retención mencionada, en el caso que se reembolsen acciones que provienen de capitalización de utilidades generadas hasta 2013, cuando derivado de los cálculos de la aplicación de la fracciones I y II del artículo 78, no se determina utilidad distribuida.
    • Que no aplica la retención mencionada, en el caso que se reembolsen acciones que provienen de capitalización de utilidades generadas hasta 2013, cuando derivado de los cálculos de la aplicación de la fracciones I y II del artículo 78, si se determina utilidad distribuida, lo anterior porque tal retención es para utilidades generadas a partir de 2014.

Conclusiones

El ISR a cargo de la sociedad que pague el reembolso por disminución de capital, por utilidad distribuida determinada conforme a la fracción I y la fracción II del artículo 78 de la LISR cuando no proviene de CUFIN debe pagarse sobre la utilidad distribuida piramidada.

Los accionistas personas físicas deben acumular en su declaración anual la utilidad determinada mencionada en el punto anterior en los términos del primer párrafo del artículo 140 de la ley del ISR.

Algunas opiniones vertidas en este artículo pudieran ser diferentes a las que sostiene la autoridad fiscal, razón por la cual recomiendo consultar a sus abogados antes de su aplicación.

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