Impacto en la capitalización delgada en el informe sobre la revisión a la situación fiscal del contribuyente

Impacto en la capitalización delgada en el informe sobre la revisión a la situación fiscal del contribuyente

Sin duda en la elaboración del Informe Sobre la Revisión a la Situación Fiscal del contribuyente y ante ciertas obligaciones vigentes para los contribuyentes, resulta necesario que el Contador Público Inscrito (C.P.I.) tome en consideración procedimientos adicionales que le permitan asegurarse del soporte fiscal de operaciones especiales; en este artículo hemos decidido abordar el tema de “Deducibilidad de intereses y de pérdida cambiaria bajo los reglas de la capitalización delgada”.

Derivado de la inclusión en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) de reglas de capitalización delgada a partir del año 2005, es necesario tener presente el alcance del tratamiento fiscal de dichas reglas aplicable a intereses, y en específico a la pérdida cambiaria, para lo cual el alcance de revisión a las fluctuaciones cambiarias se señala de manera específica en uno de los apartados del informe sobre la revisión a la situación fiscal del contribuyente.

Interpretación de capitalización delgada

El impacto de la interpretación del alcance de estas reglas puede llegar a ser significativo, por lo que este artículo pretende hacer un análisis de las disposiciones fiscales aplicables, considerando para el efecto los criterios normativos del SAT en esta materia.

En México las reglas de capitalización delgada se fundamentan en la fracción XXVII del artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.), en dicho ordenamiento se señala que “NO SERÁN DEDUCIBLES”:

XXVII. Los intereses que deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan del triple de su capital contable que provengan de deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero en los términos del artículo 179 de esta Ley.

Un tema que ha generado controversia es el alcance de las reglas de capitalización delgada a la pérdida cambiaria, ya que conforme al sexto párrafo del artículo 8 de la Ley del ISR, la pérdida cambiaria se considera interés.

De igual manera el citado artículo 28 de la L.I.S.R. señala un mecanismo para determinar el monto no deducible de intereses y de pérdida cambiaria, mismo que a continuación ejemplificamos:

Cálculo de capitalización delgada

 Saldo    promedio    de    deudas    que    devengan intereses  4,000,000 
 Triple del capital contable1,800,000 
ADeudas en exceso2,200,000 
BDeudas con partes relacionadas residentes en el extranjero3,600,000 
(A÷B) = C  Factor de no deducibilidad  61% 
AIntereses con partes relacionadas 180,000
 a1 = (a x C) Intereses no deducibles109,800 
 a2 = (a – a1) Intereses deducibles70,200 
  BPérdida      cambiaria      generada      con      partes relacionadas en el extranjero   90,000
 b1 = (b x C) Pérdida cambiaria no deducible54,900 
 b2 = (b – b1) Pérdida cambiaria deducible35,100 

Bajo este escenario la partida de referencia es el CAPITAL CONTABLE, la cual de conformidad con el párrafo 31.1 de la NIF C-11 se define como: “capital contable – es el valor residual de los activos de la entidad, también se denomina como activos netos.

Sin embargo de manera opcional el párrafo (5) artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta señala que los contribuyentes podrán optar por considerar como capital contable del ejercicio, para los efectos de determinar el monto en exceso de sus deudas, la cantidad que resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio en cuestión de sus cuentas de capital de aportación, utilidad fiscal neta y utilidad fiscal neta reinvertida y dividir el resultado de esa suma entre dos.

Como se puede apreciar el impacto fiscal puede llegar a ser significativo, ya que de no aplicar las reglas de subcapitalización a la pérdida cambiaria pudiera generar resultados fiscales con riesgo de que la autoridad fiscal determine diferencias, mismas que pueden afectar el resultado fiscal determinado por la compañía y revisado por un C.P.I., en el caso que dentro de los alcances de auditoría, no se incluyan los intereses y fluctuaciones cambiarias, derivados de este tipo de operaciones.

Más aún existe un criterio normativo de parte del SAT que hace referencia a la no deducibilidad de las fluctuaciones cambiarias que se deriven de la capitalización delgada al que corresponde la referencia 26/2014/ISR.

26/2014/ISR Capitalización delgada. No es deducible la pérdida cambiaria, devengada por la fluctuación de la moneda extranjera, que derive del monto de las deudas que excedan del triple del capital de los contribuyentes y provengan de deudas contraídas con partes relacionadas en el extranjero.

Conclusiones

Por lo anterior, se concluye que las reglas de capitalización delgada en México son aplicables tanto a los intereses como a la pérdida cambiaria generada, por lo que es muy importante tener presente lo siguiente:

  1. La Ley del ISR limita la deducción de intereses con partes relacionadas cuando las deudas con éstos últimos excedan una proporción de tres veces el capital contable.
  2. Los contribuyentes que tengan adeudos con partes relacionadas residentes en el extranjero deben verificar la relación que guardan dichos adeudos con relación a su capital contable.
  3. El Informe Sobre la Revisión a la Situación Fiscal del Contribuyente se elaborará tomando en consideración a la NIA 800 “Auditoría de Estados Financieros preparados de conformidad con un marco de información con fines específicos”.
  4. EL Contador Público Inscrito, debe informar en el informe sobre la revisión a la situación fiscal del contribuyente, los procedimientos y alcances de revisión para los rubros de intereses y fluctuación cambiaria tratándose de capitalización delgada de las compañías a través de sus partes relacionadas en el caso de que se trate de operaciones materiales, más ahora que muchas de las sanciones a los contadores públicos se derivan por diferencias en ingresos acumulables y deducciones autorizadas y por ende en el cálculo del Impuesto Sobre la Renta de las compañías.

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