El día 1 de junio de 2018 se publicó en el DOF, el “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de la Ley Aduanera, del Código Penal Federal y de la Ley Federal para Prevenir y Sancionar los Delitos Cometidos en Materia de Hidrocarburos”, a través del cual se adicionó el artículo 69-B BIS al Código Fiscal de la Federación.
Mediante este precepto el legislador introdujo al sistema jurídico fiscal mexicano la figura de la “transmisión indebida de pérdidas”, la cual se actualizará cuando un contribuyente que obtiene pérdidas fiscales y que las transmite a otro contribuyente mediante una restructuración, fusión, escisión o cambio de accionistas, actualiza alguno de los siguientes seis (6) supuestos previstos en la norma:
Artículo 69-B Bis. La autoridad podrá presumir que se efectuó la transmisión indebida de las pérdidas fiscales, cuando del análisis de la información con que cuenta en sus bases de datos, identifique que el contribuyente que tenga derecho a la disminución de esas pérdidas fiscales fue parte de una reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o bien, de un cambio de accionistas y, como consecuencia de ello, dicho contribuyente deje de formar parte del grupo al que perteneció.
La presunción señalada en el párrafo anterior podrá llevarse a cabo por la autoridad, siempre que advierta que el contribuyente que obtuvo o declaró pérdidas fiscales, haya actualizado cualquiera de los siguientes supuestos:
I. Obtenga pérdidas fiscales en alguno de los tres ejercicios fiscales siguientes al de su constitución en un monto mayor al de sus activos y que más de la mitad de sus deducciones derivaron de operaciones realizadas con partes relacionadas.
II. Obtenga pérdidas fiscales con posterioridad a los tres ejercicios fiscales declarados siguientes al de su constitución, derivadas de que más de la mitad de sus deducciones son resultado de operaciones entre partes relacionadas y las mismas se hubieren incrementado en más de un 50 por ciento respecto de las incurridas en el ejercicio inmediato anterior.
III. Disminuya en más del 50 por ciento su capacidad material para llevar a cabo su actividad preponderante, en ejercicios posteriores a aquél en el que declaró la pérdida fiscal, como consecuencia de la transmisión de la totalidad o parte de sus activos a través de reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o porque dichos activos se hubieren enajenado a partes relacionadas.
IV. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la existencia de enajenación de bienes en la que se involucre la segregación de los derechos sobre su propiedad sin considerar dicha segregación al determinar el costo comprobado de adquisición.
V. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la modificación en el tratamiento de la deducción de inversiones previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, antes de que se haya realizado al menos el 50 por ciento de la deducción.
VI. Obtenga pérdidas fiscales y se adviertan deducciones cuya contraprestación esté amparada con la suscripción de títulos de crédito y la obligación adquirida se extinga mediante una forma de pago distinta a las previstas para efectos de las deducciones en la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Es decir, que en el caso de un contribuyente que obtuvo pérdidas fiscales, que actualiza alguna de las seis hipótesis antes citadas, y que transmite esas pérdidas fiscales, la autoridad fiscal presumirá que dicha transmisión fue indebida.
Así las cosas, la presente opinión la quiero enfocar al ámbito temporal de validez de la norma, con el fin de responder lo siguiente:
¿Este artículo puede ser aplicado RETROACTIVAMENTE a la transmisión de pérdidas fiscales que se hicieron ANTES de su entrada en vigor?
Para responder lo anterior, primero es necesario recordar que el artículo 14 constitucional establece que “a ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna”.
Ahora bien, por retroactividad podemos entender, según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, como la extensión de la aplicación de una norma a hechos y situaciones anteriores a su entrada en vigor o a actos y negocios jurídicos.
Con base a lo anterior, llegamos a un primer concepto:
La retroactividad significa pretender aplicar una ley a hechos, situaciones, actos o negocios jurídicos, que
sucedieron o se actualizaron antes de su entrada en vigor.
Ahora bien, en el caso que nos ocupa considero que lo dispuesto por el artículo 69-B Bis del Código Fiscal de la Federación sólo puede ser aplicado a las transmisiones de pérdidas fiscales que se realicen después de la entrada en vigor del mencionado artículo, ello porque mediante el precepto en estudio se está determinando los casos o supuestos en que un acto jurídico (transmisión de pérdidas) se considerará indebido, lo que significa que si ese acto se realizó antes de que existiera la disposición que lo determina como indebido
-cuando era debido- sin lugar a dudas no podría pensarse que su aplicación podría hacerse hacia al pasado, para determinar que lo que en ese entonces no era indebido ahora sí lo es.
En efecto, la aplicación de una ley es retroactiva en perjuicio de alguien, cuando con tal aplicación se vuelve sobre efectos pasados de un acto jurídico, o cuando se valoriza un acto ya celebrado, conforme a los requisitos de la nueva ley, tal y como lo establece la siguiente tesis:
Época: Quinta Época Registro: 816067 Instancia: Sala Auxiliar Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Informes Informe 1952 Materia(s): Común Tesis: Página: 77
RETROACTIVIDAD DE UNA LEY, SU APLICACION EN PERJUICIO DE ALGUIEN.
La aplicación de una ley sólo es retroactiva en perjuicio de alguien, cuando con tal aplicación se vuelve sobre efectos pasados de un acto jurídico, o cuando se valoriza un acto ya celebrado, conforme a los requisitos de la nueva ley.
Amparo directo 6394/44. Francisco Pérez Ramírez, sucesión de. 26 de septiembre de 1952. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: Felipe Tena Ramírez. La publicación no menciona el nombre del ponente.
Por lo tanto, si una empresa que transmitió pérdidas fiscales actualizando alguno de los supuestos previstos en el 69-B Bis, lo hizo antes de la entrada en vigor del precepto de en estudio, no podría aplicársele el mismo para considerar que dicha transmisión fue indebida, ello porque el acto jurídico sucedió con anterioridad a que el legislador le diera el calificativo de indebido.
El caso del artículo 69-B
No escapa a la vista de la presente opinión, lo dispuesto en la siguiente jurisprudencia:
Época: Décima Época Registro: 2010275 Instancia: Segunda Sala Tipo de Tesis: Jurisprudencia Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación Libro 23, Octubre de 2015, Tomo II Materia(s): Constitucional Tesis: 2a./J. 132/2015 (10a.) Página: 1740
PROCEDIMIENTO RELATIVO A LA PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES. EL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, NO CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY. El precepto aludido prevé un procedimiento para que las autoridades presuman la inexistencia de las operaciones de los contribuyentes que hayan emitido comprobantes fiscales sin contar con activos, personal, infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan dichos comprobantes o cuando no se localice al contribuyente. Asimismo, establece que los terceros que hayan utilizado estos documentos para soportar una deducción o un acreditamiento, tendrán un plazo para demostrar ante la autoridad que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios, o para corregir su situación fiscal. Ahora bien, el efecto del artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación sólo consiste en permitir que se detecte a los contribuyentes que emitieron una documentación sin que hubiera existido la operación o actividad que las soporte, pero ello no significa que se le quite validez a un comprobante, más bien evidencia una realidad jurídica y es que las operaciones contenidas en esos comprobantes, que en su caso hubieran sido utilizados, no cuentan con aquel soporte, por lo que si bien pudieron expedirse con anterioridad a la entrada en vigor del precepto aludido, no por ese hecho gozaban de eficacia, pues para ello necesitaban cumplir con los requisitos establecidos en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación. En esas condiciones, si el comprobante no se encuentra soportado, desde un principio, por una operación real, no puede considerarse que con el procedimiento en cuestión se modifique una situación previamente creada, cuando ésta ni siquiera existió, ya que a través de este procedimiento sólo se evidencia la inexistencia de la operación, por lo que es claro que el artículo 69-B indicado no contraviene el principio de irretroactividad de la ley contenido en el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Amparo en revisión 51/2015. Multiservicios Empresariales de Negocios B&V, S.A. de C.V. 26 de agosto de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votó con salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Eduardo Medina Mora I. Secretarios: Miroslava de Fátima Alcayde Escalante, Adrián González Utusástegui, Maura Angélica Sanabria Martínez y Paola Yaber Coronado.
Amparo en revisión 302/2015. Corporativo Miler en R.H., S.A. de C.V. 26 de agosto de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votó con salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Eduardo Medina Mora I. Secretarios: Miroslava de Fátima Alcayde Escalante, Adrián González Utusástegui, Maura Angélica Sanabria Martínez y Paola Yaber Coronado.
Amparo en revisión 354/2015. Alta Capacitación B y V, S.A. de C.V. 26 de agosto de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votó con salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Eduardo Medina Mora I. Secretarios: Miroslava de Fátima Alcayde Escalante, Adrián González Utusástegui, Maura Angélica Sanabria Martínez y Paola Yaber Coronado.
Amparo en revisión 361/2015. Grupo Empresarial de Desarrollo y Formación de Recursos Humanos, S.A. de C.V. 26 de agosto de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votó con salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Eduardo Medina Mora I. Secretarios: Miroslava de Fátima Alcayde Escalante, Adrián González Utusástegui, Maura Angélica Sanabria Martínez y Paola Yaber Coronado.
Amparo en revisión 424/2015. Si al Capital Humano, S.A. de C.V. 2 de septiembre de 2015. Unanimidad de cuatro votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votó con salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos. Ausente: Juan N. Silva Meza. Ponente: Eduardo Medina Mora I. Secretarios: Miroslava de Fátima Alcayde Escalante, Adrián González Utusástegui, Maura Angélica Sanabria Martínez y Paola Yaber Coronado.
Tesis de jurisprudencia 132/2015 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del nueve de septiembre de dos mil quince.
Esta tesis se publicó el viernes 23 de octubre de 2015 a las 10:05 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 26 de octubre de 2015, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.
De la jurisprudencia transcrita se advierte que la Segunda Sala de nuestro máximo Tribunal, resolvió que el artículo 69-B del CFF no era irretroactivo, ya que con el procedimiento en él contemplado, no se estaba modificando una situación previamente creada a su entrada en vigor, sino únicamente se estaba evidenciado lo que siempre fue: la inexistencia de la operación amparada en el comprobante fiscal analizado.
Muy diferente es el caso del 69-B Bis, ya que lo que viene a establecer este artículo es la calificación de indebida de la transmisión de pérdidas fiscales, a raíz de la actualización de alguno de los supuestos en el previstos. Por lo tanto, si la transmisión se hizo antes de que legalmente existieran los supuestos mencionados, no podría calificarse como indebida la misma -con fundamento en el mencionado numeral- ya que se estaría valorizando ese acto jurídico celebrado en el pasado, conforme a los requisitos de la nueva ley, lo cual se encuentra prohibido por el derecho humano a la irretroactividad.
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