En el presente artículo analizaremos un error por parte de la autoridad fiscal que realiza al culminar una visita domiciliaria en un supuesto hipotético, específicamente en el momento que culmina el acta final, y es que en la práctica contemporánea, se ha observado que aunque no es una violación presente en todas las visitas domiciliarias en general, lo es en sus casos específicos, y que la advertencia sobre dicho acontecimiento puede ayudar a los contribuyentes a abonar al conocimiento de sus derechos.
Y es que a manera de introducción, cabe destacar que las diligencias que se lleven a cabo por parte de la autoridad fiscal deberán ser efectuadas en DÍAS Y HORAS HÁBILES, y para entender cuáles son las horas hábiles tendríamos que remitirnos al artículo 13 del Código Fiscal de la Federación (CFF), mismo que señala que las horas hábiles serán las comprendidas entre las 07:30 horas y las 18:00 horas, EXCEPTUANDO EL SUPUESTO EN EL QUE EL CONTRIBUYENTE LLEVE A CABO ACTIVIDADES EN HORARIO INHÁBIL, ya que en dicho caso se PODRÁN HABILITAR HORAS INHÁBILES; asimismo, tendrán validez las diligencias que tengan por objeto la VERIFICACIÓN DE MERCANCÍAS, ya que en dicho caso, serán hábiles las 24 horas del día; asimismo será válida la DILIGENCIA DE NOTIFICACIÓN que termine en hora inhábil, siempre y cuando esta hubiera iniciado dentro del horario ya mencionado, o cuando la DILIGENCIA TENGA POR OBJETO EL ASEGURAMIENTO DE CONTABILIDAD O BIENES DEL GOBERNADO, en cuyos casos se consideran diligencias validas de conformidad con el artículo 13 del CFF.
Asimismo atenderemos principalmente al supuesto hipotético en el que la autoridad fiscal se presenta el último día de los 12 meses que el artículo 46-A, le confiere para realizar visitas en el domicilio fiscal del contribuyente con el fin de comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales por parte del tributante obligado, y que en dicho día fatal la conclusión de la visita a través del acta final es posterior a las 18:00 horas, ya sea que conste en la circunstanciación de dicha acta o se demuestre a través de algún medio electrónico; siempre y cuando no exista habilitación de horas inhábiles por ser un contribuyente que desarrolla sus actividades fuera del horario que señala el propio artículo 13 del CFF o cuando una diligencia se continúe en hora inhábil siempre y cuando tenga por objeto el aseguramiento de contabilidad o bienes del contribuyente.
Y es que el hecho de que una visita domiciliaria no se desarrolle conforme a lo establecido en los ordenamientos legales es sinónimo de actos ilegales, mismos que al ser llevados a cabo por la autoridad se materializan en violaciones a los derechos que la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos reconoce para las personas, es decir:
El artículo 16 de nuestra Carta Magna, señala que nadie podrá ser molestado en su persona, domicilio y/o posesiones, excepto cuando exista un mandamiento escrito por parte de la autoridad competente que funde y motive las causas por las que el gobernado será molestado en sus derechos, esto con la finalidad de salvaguardar la seguridad jurídica de las personas, dentro del territorio nacional, y es el mismo artículo, el que faculta a las autoridades fiscales a realizar visitas domiciliarias con la finalidad de comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes.
Y es que además hay que recordar que las autoridades solo
pueden realizar actos que la ley expresamente les faculte, a fin de respetar el
principio de legalidad, y como se ha mencionado ya, salvaguardar la seguridad
jurídica de las personas, quienes bajo este principio, deben
estar seguros que sus derechos
no se verán afectados de manera discrecional, es decir, que para que exista una afectación
en sus derechos dicho acto deberá estar ordenado por una autoridad competente,
fundado y motivado respecto a las normas positivas vigentes.
Y es que aunado a lo anterior, es el propio artículo primero de nuestra carta magna, el que insta a las autoridades en el ámbito de su competencia a respetar y garantizar los derechos humanos de las personas, entre estos los contenidos en el principio de seguridad jurídica que reviste a las personas en México.
Así pues, cuando una autoridad fiscal, pretende molestar a las personas con el objeto de comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales, deberá en todo momento apegarse en cada acto a lo establecido en las leyes vigentes, y a las formalidades prescritas para los cateos, tal y como lo señala la ley suprema en su diverso 16, esto es:
Artículo 16. Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.
La autoridad administrativa podrá practicar visitas domiciliarias únicamente para (…) exigir la exhibición de los libros y papeles indispensables para comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales, sujetándose en estos casos, a las leyes respectivas y a las formalidades prescritas para los cateos.
Artículo 16. CPEUM
En ese sentido pues, y respecto al tema que hoy nos atañe, es pues dable atender que conforme al artículo antes transcrito, las autoridades deberán sujetarse a las leyes respectivas que contienen los lineamientos para desarrollar una visita domiciliaria, en el caso de las autoridades fiscales será el CFF el ordenamiento legal que contiene los dispositivos aplicables.
Y que conforme a lo ya analizado en el preámbulo de este texto, nos avocaremos a lo dispuesto específicamente en los artículos 13 y 46-A, del CFF, a fin de explicar la violación que se genera en el supuesto hipotético cuando la autoridad fiscal concluye la visita el último día de los 12 meses que el artículo 46-A prevé, y que en dicho día, el acta final se termine después de las 18:00 horas, lo que se traduce en que dicha visita domiciliaria no terminó dentro de los 12 meses, y que además dicha acta final carecería de toda validez por no haber concluido antes de las 16:00 horas.
Para esto, es dable transcribir el primer párrafo del artículo 46-A, a efecto de asentar el dicho acerca de los DOCE MESES que dicho artículo le confiere a las autoridades fiscales con la finalidad de QUE CONCLUYAN LA VISITA EN EL DOMICILIO FISCAL DEL CONTRIBUYENTE, plazo que será contado a partir de que se notifique a los contribuyentes la orden de visita:
Artículo 46-A. Las autoridades fiscales deberán concluir la visita que se desarrolle en el domicilio fiscal de los contribuyentes o la revisión de la contabilidad de los mismos que se efectúe en las oficinas de las propias autoridades, dentro de un plazo máximo de doce meses contado a partir de que se notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación.
Artículo 46-A.
En esa tesitura, y bajo el supuesto hipotético de que la autoridad fiscal nos notificara el día 21 de mayo de 2019 el inicio de las facultades de comprobación y la visita se llevara a cabo el supuesto genérico de conclusión de la visita domiciliaria través del acta final debería de ser el día 21 de mayo de 20201 antes de las 18:00 horas, esto conforme al artículo 13 del CFF, a fin de aclarar lo que se ha venido manifestando respecto al horario hábil para realizar diligencias:
1. Conforme al cómputo de plazos señalados en el artículo 12, cuarto párrafo del CFF. Artículo 12.- (…) Cuando los plazos se fijen por mes o por año, sin especificar que sean de calendario, se entenderá que en el primer caso el plazo concluye el mismo día del mes de calendario posterior a aquél en que se inició y en el segundo, el término vencerá el mismo día del siguiente año de calendario a aquél en que se inició. En los plazos que se fijen por mes o por año cuando no exista el mismo día en el mes de calendario correspondiente, el término será el primer día hábil del siguiente mes de calendario.
La práctica de diligencias por las autoridades fiscales deberá efectuarse en días y horas hábiles, que son las comprendidas entre las 7:30 y las 18:00 horas. Una diligencia de notificación iniciada en horas hábiles podrá concluirse en hora inhábil sin afectar su validez. Tratándose de la verificación de bienes y de mercancías en transporte, se considerarán hábiles todos los días del año y las 24 horas del día.
Artículo 13.-
Por lo tanto, en el caso que hoy atendemos, y la autoridad a través de su circunstanciación en acta final o el contribuyente a través de pruebas demuestra que el acta final no se llevó a cabo antes de las 18:00 horas, sino en horario posterior ya sea 18:01 bajo una interpretación estricta del artículo 13 del CFF, entonces estaríamos ante un Acta Final ilegal, con la consecuencia de todo un proceso de fiscalización ilegal al no haber concluido dentro de los doce meses que señala el artículo 46-A del CFF.
Sin embargo, hemos visto situaciones en las que la autoridad fiscal sustenta su actuar fundamentando el mismo artículo 13 del CFF arguyendo que el primer párrafo, segundo renglón le facultan la validez del acta final terminada en hora inhábil bajo la condición de que la diligencia hubiera iniciado en horario hábil, INTERPRETACIÓN ERRONEA Y EN LA QUE MUCHOS CONTRIBUYENTES HAN CONFIADO, sin embargo, tal y como ya se ha dicho anteriormente, dicha validez contenida en el primer párrafo del artículo 13 del CFF para las diligencias iniciadas en horario hábil y terminadas en horario inhábil SON ÚNICAMENTE LAS DILIGENCIAS DE NOTIFICACIÓN, por lo que un acta final SÍ DEBE CONCLUIRSE ANTES DE LAS 18:00 HORAS al no ser una simple diligencia de notificación, sino que constituye UN ACTO DE CONCLUSIÓN DE LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN, CON LA QUE SE CIERRA TODO EL PROCEDIMIENTO DE VISITA.
Es por lo anterior que se recalca el hecho de que una visita domiciliaria, debe durar como máximo 12 meses, y que el último día de dicho plazo obliga a la autoridad revisora a concluir antes de las 18:00 horas, ya que será hasta la conclusión del acta final cuando se de por terminada la visita domiciliaria, y que como ya se ha recalcado, la ley respectiva señala que deberán ser 12 meses, por lo tanto el hecho de que la autoridad fiscal considere que el acta final es una simple notificación, es una hermenéutica errada, puesto que bajo el supuesto de ser así la autoridad fiscal podría tomar inclusive 12 meses y un día o más para concluir la visita, es decir, que pudiese bajo tal consideración acudir al domicilio fiscal del contribuyente a iniciar la diligencia de conclusión de la visita en el último día de los 12 meses para realizar dicho acto, y dilatarse hasta después de las 24:00 horas y concluir hasta el día siguiente entonces, lo que es un claro y evidente acto ilegal, ya que es precisamente la existencia de dicho plazo lo que le da la certeza jurídica al contribuyente del tiempo que la autoridad fiscal podrá estar en su domicilio realizando actos de molestia sobre sus bienes, asegurándole que esta no deberá durar más de 12 meses.
Es por ello que concluimos que si la ley refiere expresamente que la visita deberá durar menos de 12 meses, es claro que atendiendo al criterio más favorable al gobernado protegiendo su seguridad jurídica, los 12 meses contemplados en el artículo 46-A del CFF, deben concluir antes de las 18:00 horas que el artículo 13 del mismo ordenamiento señala como horario hábil, ya que el acta final no es una notificación que la autoridad fiscal debe llevar impresa, ya que se deberá circunstanciar en dicha acta los hechos apreciados en dicha diligencia, por lo que es claro que con el fin de asentar dichos sucesos se debieron constituir en el domicilio en una hora hábil2, y que entonces al no ser una simple notificación, sino una diligencia de conclusión de visita domiciliaria, no corre la misma suerte que un acto de autoridad realizado en las oficinas de la autoridad que se conoce su contenido desde antes de asentarse en el domicilio del contribuyente, por lo que dicha diligencia no deberá extenderse más allá de las 18:00 horas de un día hábil, dentro de los 12 meses posteriores a la notificación de la orden de visita.
2. A excepción de los supuestos señalados en el artículo 13 del CFF.
Así pues, existen diversos criterios que ayudarán al lector a abundar acerca del tema, principalmente la siguiente Tesis aislada del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) que señala en que casos se podrá concluir una diligencia de acta final en horario inhábil, y que estas serán los caso de excepción que se encuentran en el artículo 13 del Código Fiscal de la Federación, ya antes mencionados, no obstante, si el contribuyente visitado NO SE ENCUENTRA EN UNO DE ESTOS SUPUESTOS, ENTONCES NO SE PODRÁN HABILITAR HORAS INHÁBILES Y ADEMÁS DEBERÁ CONCLUIRSE DICHA VISITA DOMICILIARIA ANTES DE LAS 18:00 HORAS, esto se expresa a la letra:
VISITA DOMICILIARIA. PARA LA CULMINACIÓN DEL ACTA FINAL EN HORAS INHÁBILES, DEBE EXISTIR UN OFICIO DE HABILITACIÓN. El artículo 13 del Código Fiscal de la Federación, regula lo relativo a los días y horas en que deben practicarse las diligencias de las autoridades, las cuales deberán de realizarse en días y horas hábiles, que son las comprendidas entre las 7:30 y 18:00 horas; señala además que una diligencia de notificación podrá concluirse en hora inhábil sin afectar su validez; asimismo, dispone que tratándose de la verificación de bienes y de mercancías en transporte, se considerarán hábiles todos los días del año y las veinticuatro horas del día. Por otra parte, el numeral en comento dispone que las autoridades fiscal para la práctica de las visitas domiciliarias, del procedimiento administrativo de ejecución, de notificaciones y de embargos precautorios, podrán habilitar los días y horas inhábiles, cuando la persona con quien se va a practicar la diligencia realice las actividades por las que deba pagar contribuciones en días u horas inhábiles; finalmente, señala el dispositivo legal que también se podrá continuar en días u horas inhábiles una diligencia iniciada en días y horas hábiles, cuando la continuación tenga por objeto el aseguramiento de contabilidad o de bienes del particular. Por tanto, para la validez de un acta final de visita domiciliaria que se inicia en horas hábiles y se culmina en horas inhábiles, los visitadores deben contar con un oficio de habilitación de la autoridad fiscal, para continuar actuando en el domicilio de la parte actora en horas inhábiles, en el cual señale cuál de las dos excepciones contenidas en el segundo párrafo del artículo 13 del Código Fiscal de la Federación se actualizó, es decir, si se trataba de una persona cuya actividad por la que deba pagar contribuciones se realizaba en días y horas inhábiles y/o si la continuación de la visita tenía por objeto el aseguramiento de contabilidad o de bienes de la hoy actora, pues sólo de esa manera se garantizaría el derecho de inviolabilidad del domicilio del particular, establecido en el artículo 16 constitucional.
Juicio Contencioso Administrativo1241/10-04-01-8-OT. Resuelto por la Sala Regional Norte-Centro I del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 14 de diciembre de 2011. Sentencia: por mayoría de votos.
Tesis: por unanimidad. Magistrado Instructor por Ministerio de Ley: Juan Carlos Rivera Pérez. Secretario: Lic. Mario Alejandro Ramírez Mejía. Revista del TFJFA, Séptima Época, Año III, número 19, p. 541, Tesis Aislada VII-TASR-NCI-5, febrero de 2013. Al respecto otras tesis del PJF que nos ayudarán: Tesis: VI.3o.A.183 A, Tesis: III.1o.A.98 A, Tesis: 2a./J. 16/96.
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