La irretroactividad de la jurisprudencia y sus efectos en la defensa fiscal

La irretroactividad de la jurisprudencia y sus efectos en la defensa fiscal

Introducción

El presente artículo analiza la Tesis de Jurisprudencia por reiteración 2a./J. 199/2016 (10a.), emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación el día 20 de enero de 2017, (SEGUNDA SALA; 2017), donde se reitera la interpretación que debe otorgarse al artículo 217 párrafo último de la Ley de Amparo, relativo a la irretroactividad de la Jurisprudencia.

El referido análisis se hace relevante, pues es de explorado derecho que la prohibición de retroactividad por disposición constitucional (CPEUM, artículo 14), estaba referida expresamente a las leyes; sin embargo, si dicha prohibición alcanza a la interpretación jurisprudencial, entonces adquiere importancia verificar sus efectos jurídicos, y expresamente para fines de este artículo, sus alcances en la propia defensa fiscal de los contribuyentes.

Me permito precisar que la Tesis que se analiza, reitera un criterio anterior de la propia Segunda Sala contenido en la Tesis: 2a. XCII/2015 (10a.); criterio que, al haberse reiterado en jurisprudencia, se convierte en obligatorio en su aplicación, tanto para el Poder Judicial de la Federación, así como para el propio Tribunal Federal de Justicia Administrativa.

De ahí pues la importancia de conocer los efectos de ese criterio, los cuales desde su entrada en vigor, ya son palpables en la materia procesal fiscal.

Para lo anterior, se analizará en primera instancia, la problemática a resolver planteada por la Segunda Sala; enseguida se presentará el Texto de la Tesis así como las consideraciones resolutivas previstas en su ejecutoria; y finalmente, se propondrán algunas conclusiones, con el fin de esbozar desde una óptica personal (jurídica) las repercusiones de dicho criterio a la defensa fiscal de los contribuyentes.

Planteamiento del Problema

La Tesis de Jurisprudencia 2a./J. 199/2016 (10a.), a la que se ha hecho referencia, lleva como rubro el siguiente: JURISPRUDENCIA. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE AQUÉLLA TUTELADO EN EL ARTÍCULO 217, PÁRRAFO ÚLTIMO, DE LA LEY DE AMPARO.

En la Ejecutoria de dicha Tesis de Jurisprudencia, la Segunda Sala plantea como punto medular para dirimir el siguiente:

De lo antes expuesto, se desprende que la litis en la presente instancia estriba en determinar si la jurisprudencia puede ser aplicada retroactivamente conforme al artículo 217 de la Ley de Amparo, y de ser el caso, establecer cómo debe operar dicha proscripción jurisprudencial.

(AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 5157/2014).

Los antecedentes de dicha problemática, derivaron de sendos casos donde se planteó la legalidad de no aceptar pruebas en el juicio contencioso administrativo si éstas no habían sido ofrecidas en el procedimiento de auditoría fiscal; al respecto, la parte aportante de las pruebas, alegó que había ofrecido las mismas basando su derecho en un criterio de Jurisprudencia que le posibilitaba hacerlo hasta el momento del juicio; y que por tal razón, la aplicación de una nueva Jurisprudencia que modificaba la anterior1 y que ahora limitaba dicho ofrecimiento, vulneraba el artículo 217 último párrafo de la Ley de Amparo que expresamente reza lo siguiente:

La jurisprudencia en ningún caso tendrá efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.

Artículo 217. (LEY DE AMPARO; 2016)

Con base en lo anterior, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación se avoca en dilucidar cuál es la interpretación que debe otorgarse a lo preceptuado por el artículo 217, precisando no sólo la forma en que debe operar dicho principio aplicado a la Jurisprudencia, sino persiguiendo una pretensión mayor, a saber, la de dilucidar un nuevo planteamiento sobre el principio de irretroactividad de la jurisprudencia.

Precisamente la Tesis de Jurisprudencia referida resuelve lo anterior bajo las siguientes consideraciones.

Análisis Jurisprudencial

El texto y rubro de la Jurisprudencia por reiteración Tesis: 2a./J. 199/2016 (10a.) es el siguiente:

JURISPRUDENCIA. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE AQUÉLLA TUTELADO EN EL ARTÍCULO 217, PÁRRAFO ÚLTIMO, DE LA LEY DE AMPARO.

De acuerdo al citado principio, la jurisprudencia puede aplicarse a los actos o hechos jurídicos ocurridos con anterioridad a que cobre vigencia, siempre y cuando ello no conlleve un efecto retroactivo en perjuicio de las personas, como acontece cuando: (I) al inicio de un juicio o procedimiento existe una jurisprudencia aplicable directamente a alguna de las cuestiones jurídicas relevantes para la interposición, tramitación, desarrollo y resolución del asunto jurisdiccional; (II) antes de emitir la resolución jurisdiccional respectiva, se emite una jurisprudencia que supera, modifica o abandona ese entendimiento del sistema jurídico; y (III) la aplicación del nuevo criterio jurisprudencial impacta de manera directa la seguridad jurídica de los justiciables. De ahí que si el gobernado orientó su proceder jurídico o estrategia legal conforme a una jurisprudencia anterior, siguiendo los lineamientos expresamente establecidos en ésta -ya sea para acceder a una instancia jurisdiccional, para plantear y acreditar sus pretensiones, excepciones o defensas o, en general, para llevar a cabo alguna actuación jurídica-, no es dable que la sustitución o modificación de ese criterio jurisprudencial afecte situaciones legales definidas, pues ello conllevaría corromper la seguridad jurídica del justiciable, así como la igualdad en el tratamiento jurisdiccional de las mismas situaciones y casos, con lo cual, se transgrediría el principio de irretroactividad tutelado en el artículo 217, párrafo último, de la Ley de Amparo.

SEGUNDA SALA: Amparo directo en revisión 5157/2014. Amparo directo en revisión 1881/2015. Amparo directo en revisión 1413/2016. Amparo directo en revisión 2501/2016. Amparo directo en revisión 2500/2016. Tesis de jurisprudencia 199/2016 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del siete de diciembre de dos mil dieciséis.
Esta tesis se publicó el viernes 20 de enero de 2017 a las 10:21 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 23 de enero de 2017, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.

Para resolver la problemática planteada, la Segunda Sala en sus ejecutorias, considera que la Jurisprudencia en estricta congruencia con el derecho fundamental de seguridad jurídica, no puede limitarse a tener una función meramente integradora o interpretativa de las leyes2, como durante la novena época fue considerada.

De manera distinta, la Segunda Sala considera que la posición actual del derecho, y específicamente la función de los Jueces Federales, estriba en hacer compatible el conjunto de normas con los principios y valores constitucionales, de tal manera que en todos los casos se busque armonizar la aplicación del derecho bajo la directriz de la “interpretación conforme”3.

Al respecto señala expresamente la Segunda Sala:

En ese contexto, más que una función interpretativa o integradora de la ley, valdría la pena destacar las funciones regulatoria de la jurisprudencia, en la cual al resolver los casos que le son presentadas a los juzgadores, se busca maximizar y dar eficacia a los principios constitucionalizados.

De tal suerte, aun en los casos de “mera interpretación legal” la mira del juzgador no se encuentra en determinar el sentido de la norma, sino más bien, en orientar la ley a los principios y valores consagrados constitucionalmente, en especial, a los derechos humanos reconocidos en la Constitución Federal o constitucionalizados a través de las Convenciones Internacionales de las que el Estado Mexicano es parte.

En ese sentido, la Segunda Sala concluye que la jurisprudencia tiene una función reguladora y como tal, debe considerarse como una norma general en tanto constituye una fuente de derecho, no sólo ligada al principio de irretroactividad de la ley, sino además y de manera primordial, al derecho fundamental de seguridad jurídica.

Partiendo de ese nuevo enfoque en la concepción de la Jurisprudencia, la Segunda Sala arriba una primera conclusión, afirmando que si bien la Jurisprudencia puede y debe aplicarse a actos o hechos jurídicos ocurridos con anterioridad a su emisión, sin embargo ello será constitucional, si no conlleva un efecto retroactivo en perjuicio del justiciable, conforme a lo previsto en el artículo 217 de la Ley de Amparo.

Lo anterior supone a juicio de la Segunda Sala que existirá una aplicación retroactiva en perjuicio del gobernado, cuando se cancele un derecho ya adquirido a partir de otra jurisprudencia obligatoria en un momento y circunstancia dados. (EJECUTORIA, AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 5157/2014).

Me permito precisar que con tales consideraciones se resuelve el primero de los cometidos de este artículo, es decir, se concluye según la Jurisprudencia de mérito, que la prohibición de retroactividad a la jurisprudencia prevista en el artículo 217 último párrafo de la Ley de Amparo, conlleva de forma expresa la imposibilidad jurídica de aplicar una jurisprudencia modificatoria, cancelando derechos adquiridos con la aplicación de una jurisprudencia anterior.

Ahora bien, surge entonces el siguiente cuestionamiento: ¿Qué parámetros existen para precisar la aplicación retroactiva?

Al respecto, la Tesis 2a./J. 199/2016 (10a.) que se analiza dispone en su texto, los requisitos que deben cumplirse para verificar si se está ante un supuesto de contravención a la no retroactividad de la Jurisprudencia.

De esta manera habrá vulneración de dicho principio en los siguientes casos:

  • Si al inicio de un juicio o procedimiento, existe una jurisprudencia aplicable directamente a alguna de las cuestiones jurídicas relevantes para la interposición, tramitación, desarrollo y resolución del asunto jurisdiccional;
  • Si antes de emitir la resolución jurisdiccional respectiva, se emite una jurisprudencia que supera, modifica o abandona ese entendimiento del sistema jurídico;
  • Si la aplicación del nuevo criterio jurisprudencial impacta de manera directa la seguridad jurídica de los justiciables.

En ese sentido, si un gobernado acude a alguna instancia jurisdiccional y orienta su proceder jurídico conforme a una jurisprudencia obligatoria, si ésta se modifica o se sustituye, no podría ser aplicada en ese caso concreto, pues ello supondría vulnerar la seguridad jurídica de dicho gobernado.

De esta manera, se llega a la segunda conclusión, la cual establece requisitos que deben actualizarse, a fin de verificar si en efecto nos ubicamos en un supuesto de derechos adquiridos través de una jurisprudencia que no podrían trastocarse con la modificación o sustitución de dicha jurisprudencia.

Repercusiones En La Defensa Fiscal

Lo resuelto por la Jurisprudencia que ha sido analizada tiene diversas repercusiones en el ámbito jurídico y por ende, en la defensa fiscal de los contribuyentes.

A mi parecer, y tal como lo enfatizó la Segunda Sala, se otorga un marco más amplio de seguridad jurídica en relación con la aplicación de la Jurisprudencia, al tener certeza de que la aplicación de un criterio obligatorio en un determinado procedimiento en virtud del cual se adquirió un derecho, no puede trastocarse cuando dicha jurisprudencia sea modificada o sustituida.

Lo anterior supondría que en cualquier procedimiento jurisdiccional o judicial, (como por ejemplo un juicio contencioso administrativo o un juicio de amparo), iniciado por un contribuyente y orientado en un criterio de Jurisprudencia obligatorio al momento de su iniciación, no podría variarse durante la secuela del mismo, lo que sin duda otorgaría una mayor seguridad sobre el éxito del mismo.

Dicha orientación alcanzaría no sólo para la iniciación de un juicio, sino inclusive, a su tramitación y desarrollo, lo que implica una protección hasta la total terminación de un asunto.

No obstante lo anterior, existe un punto de la propia Tesis que se analiza y que me permito destacar, pues tendría altas repercusiones en la materia fiscal:

De ahí que si el gobernado orientó su proceder jurídico o estrategia legal conforme a una jurisprudencia anterior, siguiendo los lineamientos expresamente establecidos en ésta -ya sea para acceder a una instancia jurisdiccional, para plantear y acreditar sus pretensiones, excepciones o defensas o, en general, para llevar a cabo alguna actuación jurídica

Respecto de esta consideración, resultaría relevante lo que podría entenderse por estrategia legal o actuación jurídica, pues si por ello se entiende incluso una planeación fiscal, o el cumplimiento de una norma fiscal interpretada, entonces generaría mayor certeza en el derecho y superaría la aplicación de esta interpretación a los juicios o trámites judiciales.

No obstante, considero que la interpretación sistemática y auténtica de dicha jurisprudencia, no conlleva por el momento tales alcances.

Conclusiones

PRIMERA: La Tesis de Jurisprudencia 2a./J. 199/2016 (10a.) analizada, supone una nueva concepción de la naturaleza y función de la Jurisprudencia, la cual no se reduce únicamente a una función integradora o interpretativa, pues según esta nueva concepción, la Jurisprudencia tendría el alcance de ser una norma general con una función reguladora.

SEGUNDA: La concepción referida con anterioridad, supone a mi parecer, una transición (favorable) de la aplicación de reglas a la aplicación de principios también aplicable a la labor jurisprudencial y ello, sin duda alguna, permite ir más allá de la mera aplicación estricta y letrista del derecho, y eleva la función judicial a una labor teleológica del derecho bajo un parámetro de principios constitucionales.

TERCERA: La Tesis analizada deja enfatizado que la aplicación de la Jurisprudencia está vinculada al derecho fundamental a la seguridad jurídica, y no sólo al principio de «irretroactividad», por lo tanto dicha aplicación debe regirse por las «garantías» que hacen eficaz el derecho fundamental.

CUARTA: Con el criterio de Jurisprudencia analizado, asistimos a una regulación formal y a la confirmación jurisprudencial de que el principio de irretroactividad es aplicable a la Jurisprudencia y por lo tanto, se obtiene certeza en el alcance de lo previsto por el artículo 217 último párrafo de la Ley de Amparo.

QUINTA: El alcance de dicha aplicación (la no retroactividad de la Jurisprudencia), otorga certeza de que, ante la existencia de una Jurisprudencia, (conforme a la cual normé u orienté mi actuar), su modificación no permite la aplicación retroactividad cuando ésta afecte los derechos ya obtenidos.

SEXTA: Por el momento, parece que el alcance de dicha interpretación refiere únicamente a temas procesales, sea en su inicio, tramitación o sentencia; sin embargo, quedan «pendientes» los temas de «auto aplicabilidad» de la Jurisprudencia con efectos en planeación fiscal o simplemente en la aplicación de la norma fiscal cuando existe jurisprudencia obligatoria y no se ha iniciado un juicio.

SÉPTIMA: Finalmente la Jurisprudencia analizada, supone una oportunidad del reenfoque de argumentos de defensa fiscal desde la interpretación de principios «conforme» a la constitución. Sin embargo, todo ello puede resultar iluso, si nuestro Alto Tribunal de Justicia sigue pensando que la protección constitucional de los derechos del contribuyente debe ser “matizada” y “supeditada” al interés público.

Bibliografía 

SEMANARIO JURIDICAL DE LA FEDERACIÓN, en www.scjn.gob.mx; consultado el día 24 de enero de 2017. 

Amparo directo en revisión 5157/2014. Grupo PM, S.A. de C.V. 24 de junio de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez, en www.scjn.gob.mx; consultado el día 24 de enero de 2017. 

LEY DE AMPARO, REGLAMENTARIA DE LOS ARTÍCULOS 103 Y 107 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS (2016); México, en www.diputados.gob.mx; consultado el 24 de enero de 2017.
Notas al pie: 

1 La tesis que fue aplicada y de la cual se alegó su aplicación retroactiva fue la siguiente: 2a./J. 73/2013 (10a.), intitulada: "JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL PRINCIPIO DE LITIS ABIERTA QUE LO RIGE, NO IMPLICA PARA EL ACTOR UNA NUEVA OPORTUNIDAD DE OFRECER LAS PRUEBAS QUE, CONFORME A LA LEY, DEBIÓ EXHIBIR EN EL PROCEDIMIENTO DE ORIGEN O EN EL RECURSO ADMINISTRATIVO PROCEDENTE, ESTANDO EN POSIBILIDAD LEGAL DE HACERLO [MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 69/2001 (*)]". 

2 Interpretación anterior sustentada por el Pleno de la SCJN en la Contradicción de Tesis 5/97. 

3 Tesis 2a./J. 176/20103 que se lee bajo el rubro: "PRINCIPIO DE INTERPRETACIÓN DE LA LEY CONFORME A LA CONSTITUCIÓN".
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