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Introducción
El presente artículo analiza la Tesis de Jurisprudencia por contradicción 2a./J. 133/2014 (10a.), emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación el día 27 de febrero de 2015 (SEGUNDA SALA; 2015), donde se resuelve sobre el tipo de nulidad que debe decretarse en una sentencia, en tratándose de vicios formales, dentro de un Juicio Contencioso Administrativo.
El referido análisis se hace relevante, pues las consecuencias de dicha Tesis están relacionadas, de forma directa, con la manera en que las Salas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa están obligadas a resolver y, de manera indirecta, con las expectativas en la defensa fiscal de los contribuyentes.
De ahí pues la importancia de conocer los efectos de ese criterio, los cuales desde su entrada en vigor, ya son palpables en la materia procesal fiscal.
Para lo anterior, se analizará en primera instancia, la problemática a resolver planteada por la Segunda Sala; enseguida se presentará el Texto de la Tesis así como las consideraciones resolutivas previstas en su ejecutoria; finalmente, se propondrán algunas conclusiones, con el fin de esbozar desde una óptica personal (jurídica) las repercusiones de dicho criterio a la defensa fiscal de los contribuyentes.
Planteamiento de problema
La Tesis de Jurisprudencia 2a./J. 133/2014 (10a.) a la que se ha hecho referencia, lleva como rubro el siguiente: NULIDAD DE RESOLUCIONES O ACTOS DERIVADOS DEL EJERCICIO DE FACULTADES DISCRECIONALES. LA DECRETADA POR VICIOS DE FORMA DEBE SER PARA EFECTOS.
En la Ejecutoria de dicha Tesis de Jurisprudencia, la Segunda Sala al resolver diversos criterios de Tribunales Colegiados de Circuito 1, centra la problemática en determinar cuál es el alcance que de debe tener la sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, cuando declara la nulidad por vicios de forma o de procedimiento de una resolución o acto derivado del ejercicio de facultades discrecionales.
Es decir, precisa de manera puntual el punto de contradicción respecto del tipo de nulidad que debe ser sentenciada, cuando el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa declara nula una resolución como consecuencia de vicios formales.
Cabe precisar como se ha dicho con anterioridad, que la problemática se desprende por un lado, de sendos criterios de Tribunales Colegiados que discrepan tanto por el tipo de nulidad que debe decretarse ante los vicios formales o de procedimiento; así como por los efectos que dicha nulidad en su caso debe contener.
Al respecto, la Segunda Sala refiere al menos las siguientes posiciones de los diferentes Tribunales Colegiados:
- Que la nulidad lisa y llana podría provenir de vicios de fondo o de forma según el caso en específico;
- Que ante tales vicios, la nulidad siempre debería ser lisa y llana sin imprimir efecto alguno, cuando el acto anulado provenga de facultades discrecionales, por lo que en estos casos se trataría de una nulidad de tipo excepcional.
- Que en todos los casos de vicios formales, acorde con los artículos 51, 52 y 57 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, debería declararse una nulidad para efectos.
Precisamente la Tesis de Jurisprudencia referida resuelve lo anterior bajo las siguientes consideraciones.
Análisis jurisprudencial
El texto y rubro de la Jurisprudencia por contradicción 2a./J. 133/2014 (10a.) se publicó de la siguiente manera:
Época: Décima Época Registro: 2008559 Instancia: Segunda Sala Tipo de Tesis: Jurisprudencia Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación Libro 15, Febrero de 2015, Tomo II Materia(s): Administrativa Tesis: 2a./J. 133/2014 (10a.) Página: 1689
NULIDAD DE RESOLUCIONES O ACTOS DERIVADOS DEL EJERCICIO DE FACULTADES DISCRECIONALES. LA DECRETADA POR VICIOS DE FORMA DEBE SER PARA EFECTOS.
De lo dispuesto en los artículos 51, 52 y 57 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, derivan las causas que dan lugar a la ilegalidad de la resolución impugnada, así como el tipo de nulidad que origina cada una de ellas y los actos que la autoridad debe realizar en cumplimiento de la sentencia anulatoria. En este marco se observa que cuando la resolución o acto materia del juicio deriva de un procedimiento oficioso iniciado con motivo del ejercicio de facultades discrecionales y se decrete su ilegalidad por vicios de forma, no puede decretarse su nulidad lisa y llana, ni simple o discrecional, sino que ésta debe ser para efectos, los cuales se traducen en que la autoridad determine dictar una nueva resolución o bien, decida no hacerlo, en el entendido de que si decide actuar deberá sujetarse al plazo de cuatro meses con los que cuenta para cumplir con el fallo y a subsanar los vicios formales de que adolecía el acto declarado nulo, en los términos expresamente señalados en la sentencia que se cumplimente.
Contradicción de tesis 210/2014. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero en Materia Administrativa del Sexto Circuito y Primero en Materias Administrativa y Civil del Décimo Noveno Circuito. 5 de noviembre de 2014. Mayoría de tres votos de los Ministros José Ramón Cossío Díaz, quien integró Sala, José Fernando Franco González Salas y Luis María Aguilar Morales. Disidentes: Alberto Pérez Dayán y Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Sergio A. Valls Hernández; en su ausencia hizo suyo el asunto José Fernando Franco González Salas. Secretario: José Álvaro Vargas Ornelas.
Para resolver la problemática planteada (el punto de contradicción), la Segunda Sala toma como puntos de análisis los siguientes:
- Los artículos del 51, 52 y 57 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo vigente a partir de 2005, en contraposición con lo dispuesto por el ya derogado artículo 239, fracción III, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil cinco (CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN; 2005);
- La precisión de los tipos nulidades que se desprenden de dichos numerales.
De esta manera y luego de considerar el análisis referido, la Segunda Sala concluye que a diferencia del otrora artículo 239 fracción III referido del Código Fiscal de la Federación que posibilitaba un “tipo de nulidad excepcional”, hoy la actual Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en su artículo 52, establece solo dos tipos de nulidades:
“…la absoluta o lisa y llana, que puede derivar de vicios de fondo, de forma o de procedimiento o, incluso, ser motivada por falta de competencia, según sea la causa por la que la resolución o acto impugnado sea anulado; y la relativa o para efectos, que puede decretarse por vicios de procedimiento o por falta de fundamentación y motivación.” (SEGUNDA SALA; EJECUTORIA, 2014)
Así en este punto, se concluye (implícitamente) que solo existen dos tipos de nulidades y no tres, como había sido planteado en el punto de contradicción.
Ahora bien, de dicha conclusión la Segunda Sala resuelve lo siguiente:
“Sobre el particular, cabe señalar que, solamente la nulidad absoluta o lisa y llana precedida de un estudio de fondo del asunto es la que impide dictar una nueva resolución o acto, por existir cosa juzgada precisamente sobre el fondo del problema debatido, y que tratándose de nulidad relativa o para efectos, derivada de vicios de procedimiento o por falta de fundamentación y motivación, o de competencia, en que no se juzga sobre el fondo del asunto, existe la posibilidad de que se emita una nueva resolución que supere la deficiencia que originó la nulidad, como sería corregir el procedimiento, fundar y motivar la nueva resolución, o que la autoridad competente emita otra.” (SEGUNDA SALA; EJECUTORIA, 2014)
En esa consideración, la Segunda Sala precisa las razones o causas por las cuales una nulidad lisa y llana, podría resultar definitiva, hasta el punto de impedir que la autoridad volviese a emitir un nuevo acto.
Para este supuesto, solo en el caso donde la causa de la nulidad lisa y llana provenga de un análisis de fondo del asunto, es donde dicha nulidad será definitiva y absoluta.
En los restantes casos; y éste es el punto toral, la nulidad que provenga de vicios de procedimiento o falta de fundamentación y motivación, o de competencia donde no se juzgue el fondo del asunto, no habrá cosa juzgada sobre el asunto y, por ende, siempre existe la posibilidad de que se emita una nueva resolución que supere aquella declarada como viciada.
Sobre tales consideraciones, la Segunda Sala concluye lo siguiente:
- 1.- Que la nulidad de una resolución o acto impugnado derivado de un procedimiento oficioso iniciado con motivo de facultades discrecionales, debe ser para el efecto de que quede a discreción de la autoridad reponer el procedimiento o dictar una nueva resolución, ya que no puede ser conminada para ello, a través del procedimiento de cumplimiento de sentencia, ni impedírsele actuar en uno u otro sentido.
- 2.- Que en el entendimiento de que la sentencia que declare la nulidad del acto impugnado por irregularidades formales, deberá señalar en forma expresa cuáles son los vicios de ese acto o del procedimiento del que derive; los términos en que la autoridad demandada debe proceder y los plazos con que contará para dar cumplimiento a la sentencia, para que si la autoridad decide reponer el procedimiento o dictar una nueva resolución, se ciña a lo determinado en la sentencia anulatoria, a fin de subsanar el vicio detectado y evite volver a incurrir en la deficiencia; eso, desde luego, mientras sus facultades no hayan caducado, y dentro del término legal concedido para ello, esto es, de cuatro meses. (SEGUNDA SALA; EJECUTORIA, 2014).
En ese sentido; y es la relevancia del presente criterio:
La Segunda Sala resuelve de manera definitiva que, en todos los casos donde la sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa nulifique una resolución por vicios de forma, dicha sentencia deberá ser para efectos; y deberá indicar los términos respecto de los cuales la autoridad fiscal deberá dar cumplimiento a la misma, así como el plazo en que deberá hacerlo (4 meses).
Lo anterior, no supone que la autoridad fiscal esté conminada a hacerlo, dado que cuando la resolución llevada a juicio provenga del ejercicio de facultades discrecionales, quedará al arbitrio de dicha autoridad su reposición (siempre y cuando no se afecte con tal omisión los derechos del contribuyente), por lo que en caso de hacerlo, tendrá que ceñirse a los lineamientos referidos en la sentencia y siempre y cuando no se haya dado el supuesto de caducidad previsto en el artículo 67 del Código Fiscal de la Federación (CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN; 2015) y lo haga dentro del plazo de cuatro meses.
Conclusiones
PRIMERA.- Debe precisarse que si bien la Jurisprudencia referida resulta obligatoria para el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, sin embargo, no es definitiva, puesto que en todo caso, al haberse emitido por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, no obliga ni a la Primera Sala ni al Pleno de la Suprema Corte de Justicia. Por lo tanto, la misma podría modificarse o bien matizarse.
Sin embargo, entre tanto ello no suceda, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa tendrá que resolver conforme a dicha Jurisprudencia.
SEGUNDA.- Hasta el momento, las Salas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, han emitido sentencias que continúan declarando la nulidad lisa y llana de las resoluciones impugnadas por vicios formales, específicamente por irregularidades de origen.
No obstante, considero que será a partir de asuntos que hubiesen sido presentados a partir de que entró en vigor la referida Jurisprudencia, cuando se evidenciará la aplicación de dicho criterio en las sentencias del Tribunal.
TERCERA.- Desde la perspectiva del Servicio de Administración Tributaria y otras autoridades fiscales, se abre la posibilidad de reponer procedimientos basados en la Tesis de Jurisprudencia; y siempre y cuando lo ordene el Tribunal de Justicia Fiscal y Administrativa.
Lo anterior desde mi perspectiva, resulta delicado en perjuicio del contribuyente, pues podría interpretarse (libremente) que las actuaciones de las autoridades fiscales pueden realizarse sin ajustarse a la ley; y ello en definitiva no afectaría en nada la resolución final, dado que en caso de juicio, y al amparo del criterio de Jurisprudencia, sería subsanable.
Considero que este aspecto debe ser revisado y analizado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, sobre todo si se es congruente con el respeto al derecho fundamental de seguridad jurídica de los contribuyentes.
CUARTA.- Desde la óptica del contribuyente (y por ende desde sus defensores), es importante considerar el tránsito de argumentos de forma a aquéllos de fondo, pues si estos últimos no son suficientes y debidamente soportados, seguramente el asunto de litigio terminará por no prosperar.
Lo anterior supone que la defensa fiscal de los contribuyentes debe ser más especializada y basarse sobre todo en pruebas de contabilidad que garanticen la comprobación de operaciones con efectos fiscales. Sin ello, será cuestión de tiempo que la autoridad fiscal obtenga el éxito en sus asuntos.
Tal vez, es momento de pensar en que ha terminado el litigio de forma.
Bibliografía SEGUNDA SALA DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN; (2015); Tesis 2a./J. 133/2014; Gaceta del Semanario Judicial de la Federación; Décima Época, T.II, Febrero de 2015, p.1689; en www.scjn.gob.mx; consultado el día 16 de Julio de 2015. SEGUNDA SALA DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN (2014); Contradicción de tesis 210/2014. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero en Materia Administrativa del Sexto Circuito y Primero en Materias Administrativa y Civil del Décimo Noveno Circuito. 5 de noviembre de 2014, Gaceta del Semanario Judicial de la Federación; Décima Época, T.II, Febrero de 2015, p.1689; en www.scjn.gob.mx; consultado el día 16 de Julio de 2015. LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO; (2005); México, en www.diputados.gob.mx; consultado el 16 de julio de 2015. CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (2005), México, en www.diputados.gob.mx; consultado el 16 de julio de 2015.
Notas al pie: 1 Contradicción de tesis 210/2014. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero en Materia Administrativa del Sexto Circuito y Primero en Materias Administrativa y Civil del Décimo Noveno Circuito. 5 de noviembre de 2014.
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