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Antecedentes
El 21 de abril de 1959 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el decreto mediante el cual se estableció el dictamen de estados financieros para efectos fiscales como voluntario, así permaneció hasta 1991, en que se hizo obligatorio para ciertos contribuyentes, bajo indicadores tales como sus ingresos acumulables, el valor de sus activos o el número de trabajadores.
A partir del ejercicio 2014 y subsecuentes los contribuyentes que se encuentren en los supuestos contenidos en el artículo 32-A del CFF podrán optar por presentarlo, debiendo formularse conforme lo dispuesto en los artículos 57 y 58 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y en las reglas misceláneas contenidas en los capítulos 2.13 y 2.19 de la Resolución Miscelánea para 2016 publicada en el DO del 23 de diciembre de 2015.
El aviso para presentar la opción del dictamen fiscal debe presentarse junto con la declaración anual del ISR y dentro del plazo para presentar dicha declaración, es decir a más tardar el 31 de marzo del año siguiente (Art. 32-A, segundo párrafo). A partir de estas reformas, disminuyeron considerablemente los dictámenes fiscales emitidos por Contador Público Registrado.
Procedimiento secuencial
El primer párrafo del artículo 52 del Código Fiscal de la Federación establece que se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados o contenidos en los dictámenes fiscales emitidos por contador público, por lo tanto no limita sus facultades de revisión a los contribuyentes ni a los dictámenes fiscales; en particular el artículo 52-A en su fracción I establece el procedimiento de revisión secuencial del dictamen, para lo cual la Autoridad requerirá al contador público lo siguiente:
- Cualquier información que conforme al CFF y a su reglamento debiera estar incluida en los estados financieros dictaminados para efectos fiscales.
- La exhibición de los papeles de trabajo elaborados con motivo de la auditoría practicada, los cuales son propiedad del contador público.
- La información que se considere pertinente para cerciorarse del cumplimiento de las obligaciones fiscales del contribuyente.
La revisión practicada por la autoridad al contador público independiente, no deberá exceder de un plazo de seis meses contados a partir de que se le notifique la solicitud de información.
Cabe mencionar que las autoridades fiscales no están obligadas a seguir el orden secuencial que establece el artículo 52-A del Código Fiscal de la Federación y por lo tanto podrán ejercer directamente con el contribuyente sus facultades de comprobación cuando:
- En el dictamen exista abstención de opinión, opinión negativa o salvedades que tengan implicaciones fiscales.
- En el caso de que se determinen diferencias de impuestos a pagar y estos no se enteren dentro de los diez días posteriores a la presentación del dictamen.
- El dictamen no surta efectos fiscales.
- El contador público que formule el dictamen no esté autorizado o su registro este suspendido o cancelado.
- El contador público que formule el dictamen desocupe el local donde tenga su domicilio fiscal sin presentar el aviso correspondiente.
- El objeto de las facultades de comprobación sea la verificación de operaciones de comercio exterior realizadas por el contribuyente.
Conclusión anticipada
En relación con lo expuesto, cabe señalar que el artículo 47 del Código Fiscal de la Federación establece que las autoridades fiscales deben concluir anticipadamente las visitas en los domicilios fiscales que hayan ordenado, cuando el visitado haya ejercido la opción de dictaminar sus estados financieros por contador público, salvo cuando a juicio de las autoridades fiscales:
- la información proporcionada en los dictámenes por el contador público que haya dictaminado no sea suficiente para conocer la situación fiscal del contribuyente;
- cuando no presente la información que se le solicita dentro de los plazos establecidos en el artículo 53-A del Código Fiscal de la Federación;
- cuando en el dictamen exista abstención de opinión, opinión negativa o salvedades, que tengan implicaciones fiscales;
- ni cuando el dictamen se presente fuera de los plazos establecidos para ello.
En el caso de la conclusión anticipada a que se refiere el párrafo anterior se deberá levantar acta en la que se señale la razón de tal hecho.
Así mismo, el artículo 53-A del Código Fiscal de la Federación dispone que cuando las autoridades fiscales revisen el dictamen y demás información inherente y soliciten al contador público registrado que lo hubiera formulado información o documentación, la misma se deberá presentar en los siguientes plazos:
- Seis días, tratándose de papeles de trabajo elaborados con motivo del dictamen realizado. Cuando el contador público registrado tenga su domicilio fuera de la localidad en que se ubica la autoridad solicitante, el plazo será de quince días.
- Quince días, tratándose de otra documentación o información relacionada con el dictamen que esté en poder del contribuyente.
Papeles de trabajo Dictamen Fiscal 2015
Adicionalmente al proceso de revisión antes descrito, conviene precisar la obligación a que se refiere el artículo 57 último párrafo del RCFF; dicha obligación se tendrá por cumplida cuando el contador público envíe por medios electrónicos los papeles de trabajo relativos a la revisión de la situación fiscal del contribuyente. (Artículo sexto Transitorio del RCFF).
Los papeles de trabajo que se envíen a la autoridad deberán ser aquellos que el contador público conserve en el expediente de la auditoría practicada al contribuyente, en los que se muestre el trabajo realizado, observando lo dispuesto en NIAS; dichos papeles de trabajo deberán incluir los procedimientos aplicados, las conclusiones alcanzadas, la evidencia de su revisión, así como la evaluación del control interno y la planeación llevada a cabo.
El contador público registrado deberá poner los papeles de trabajo a disposición de la autoridad cuando ésta se los requiera conforme a la fracción I del artículo 52-A del CFF el cual establece sanciones que van del exhorto, la amonestación o suspensión, en caso de incumplimiento en la aplicación de la Normatividad que nos rige.
Recientemente el SAT dio a conocer el número de Contadores Públicos Registrados que han sido sancionados como consecuencia de las revisiones de Papeles de Trabajo, que según la Autoridad “han sido por irregularidades en la información que entregan en los dictámenes fiscales de sus clientes“ ( i )
Conclusiones
Resulta conveniente precisar que todos los trabajos de auditoría a estados financieros de manera obligatoria se deben llevar a cabo con base en las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) las cuales han sido emitidas por la Comisión de Normas de Auditoría y Aseguramiento (CONAA) del Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C. y la Norma de Control de Calidad aplicable en México.
Lo antes expuesto trata de manera sucinta de establecer la responsabilidad que contraemos al realizar el trabajo de auditoría tanto para efectos fiscales como financieros, por ello debemos de informar al cliente que, atendimos con profesionalismo los requerimientos de la autoridad y que los trabajos de auditoría no terminan cuando se presenta el dictamen fiscal ante la autoridad, conforme al último párrafo del artículo 57 del RCFF, que establece que deben enviarse dentro de los 30 días siguientes a la presentación del dictamen fiscal.
Notas al pie: (i) Mural 24 de mayo de 2016
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