Dentro de este artículo:
A fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, las autoridades fiscales pueden iniciar una auditoría o revisión de la contabilidad, para lo que se siguen las formalidades y plazos establecidos expresamente en el Código Fiscal de la Federación (CFF), que por regla general permiten a las autoridades para que en un plazo de 12 meses lleven a cabo la labor propia de la auditoría, plazo en el que los auditores o visitadores levantan diversas actas donde hacen constar los hechos u omisiones que sean atribuibles o imputables al contribuyente y que en la mayoría de los casos, entrañan incumplimiento a las disposiciones legales, lo que se hace saber al contribuyente en los términos del procedimiento que corresponda al ejercicio de la facultad ejercida.
Por tanto, es la calificación de hechos y omisiones una actividad esencial de las autoridades fiscales en la que se evalúan las circunstancias, normatividad y hechos advertidos durante la auditoría o revisión.
Inclusión de la figura de acuerdos conclusivos en el CFF
Así, a partir del 2014, con la inclusión de la figura de acuerdos conclusivos en el CFF con la adición del Capítulo II, denominado “De los Acuerdos Conclusivos” en el Título III, “De las Facultades de las Autoridades Fiscales” se materializó en materia fiscal federal, el derecho constitucional consagrado en el quinto párrafo del artículo 17 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos que establece que: “Las leyes preverán mecanismos alternativos de solución de controversias”, y que precisamente el derecho de los contribuyentes de acudir al acuerdo conclusivo, como un medio alternativo de solución de controversias en materia fiscal tramitado ante la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) durante el ejercicio de facultades de comprobación de la autoridad fiscal (Revisión de Gabinete, Visita Domiciliaria o Revisión Electrónica contenidas en las fracciones II, III y IX, del artículo 42 del CFF), permite que los hechos y omisiones calificados por la autoridad en las facultades de comprobación y que entrañan el incumplimiento a las disposiciones fiscales puedan ser materia del acuerdo conclusivo, es decir, que los desacuerdos que un contribuyente tenga con la autoridad fiscal federal, por ejemplo; sobre los ingresos, deducciones o cualquier tema relacionado con el cumplimiento de las obligaciones fiscales puedan ser parte de una solución definitiva y terminar de manera anticipada la revisión de la autoridad fiscal sin esperar los términos legales correspondientes para la conclusión de la auditoría a través de dicho medio voluntario, no adversarial, flexible y que se inserta en la justicia alternativa fiscal federal.
Reformas del acuerdo conclusivo
Desde la inclusión en el ordenamiento fiscal federal del acuerdo conclusivo no se habían realizado reformas a dicha figura sino hasta el 1 de enero de 2021, a través del Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 8 de diciembre de 2020, para iniciar su vigencia a partir del 1 de enero de 2021; reforma en la que además de modificar cuestiones relativas al acuerdo conclusivo, se realizó una modificación a las facultades de los auditores dentro del ejercicio de las facultades de comprobación que incide directamente en el acuerdo conclusivo como se expondrá brevemente.
Valoración de los documentos e informes obtenidos de terceros
Por las implicaciones que tiene en el trámite de acuerdo conclusivo, es importante destacar la adición del segundo párrafo a la fracción IV del artículo 46 del CFF, que facultó a los visitadores para realizar la valoración de los documentos e informes obtenidos de terceros en el desarrollo de la visita, así como de los documentos, libros y registros que presente el contribuyente dentro de los plazos establecidos para desvirtuar los hechos u omisiones refiriéndose expresamente que la valoración realizada por los auditores comprenderá la idoneidad y alcance de esos documentos, como resultado del análisis, revisión, comparación, evaluación y apreciación, realizadas en lo individual o en su conjunto, con el objeto de desvirtuar o no los citados hechos u omisiones durante el ejercicio de facultades de comprobación.
Esta nueva facultad para muchos representó fortalecer aún más las facultades de la autoridad fiscal en este tipo de atribuciones y que incluso, hace ya un par de años la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a través de la tesis de jurisprudencia 2a./J. 1/2015 (10a.)1 de rubro:
“VISITA DOMICILIARIA. LOS DOCUMENTOS, LIBROS O REGISTROS, QUE COMO PRUEBA EXHIBA EL CONTRIBUYENTE PARA DESVIRTUAR IRREGULARIDADES, NO PUEDEN SER VALORADOS POR LOS VISITADORES, PUES SÓLO LES COMPETE DETALLARLOS Y HACER CONSTAR HECHOS U OMISIONES EN LAS ACTAS CIRCUNSTANCIADAS.”, se pronunció en el sentido de que los auditores como auxiliares de las autoridades fiscales sólo estaban facultados para asentar los hechos u omisiones que observen durante la visita concluyendo que ese proceder era exclusivo de la evaluación final de la autoridad fiscal competente y los visitadores no podían evaluar documentos y decidir sobre la situación contable de los contribuyentes, razonamientos que dejan de ser aplicables ante la reforma comentada.
Tesis de jurisprudencia 2a./J. 1/2015 (10a.)
En ese sentido, con motivo de dicha reforma se ampliaron las facultades de los visitadores para realizar la valoración de las pruebas aportadas por los contribuyentes y terceros, es decir, los visitadores quedaron facultados para determinar el alcance de los documentos ofrecidos durante la autoridad con el objeto de desvirtuar o no los citados hechos u omisiones, sin embargo, contrario a lo que podría pensarse esta facultad entrelazada con el derecho de los contribuyentes de acceder al acuerdo conclusivo, procedimiento en que se intenta que a través de la intermediación de PRODECON como mediador o facilitador tanto el contribuyente auditado como las autoridades revisoras resuelvan, acuerden o consensen los hechos u omisiones que puedan entrañar el incumplimiento a las disposiciones legales que surgen de la auditoría o revisión fiscal, servirá a los contribuyentes para conocer de forma mucho más precisa y consistente la forma en que quien realiza propiamente la auditoría, está valorando las pruebas aportadas, y que por regla general, es en este tópico en donde normalmente descansan y nacen la mayor parte de las divergencias entre el contribuyente y la autoridad fiscal en las auditorías (valoración de pruebas), y que serán precisamente esas diferencias o desacuerdos las que se procurará su aclaración o discusión en el acuerdo conclusivo, lo que incluso, permite que los contribuyentes sean mucho más efectivos en cuanto a los términos en que se propone para la adopción del acuerdo conclusivo, lo que trae como ventaja incluso, que el procedimiento de acuerdo conclusivo se lleve una forma mucho más rápida y eficaz.
Además, con motivo también de las reformas fiscales del 2021, fue reformado el segundo párrafo del artículo 69-C del CFF que anteriormente establecía que el acuerdo conclusivo resultaba procedente desde el inicio de las facultades de comprobación y hasta antes de que se notificara la resolución que determinara el monto de las contribuciones omitidas y siempre que la autoridad hubiera hecho una calificación de hechos y omisiones, cuya disposición fue interpretada incluso, por PRODECON a través del Criterio Normativo 4/2014/CTN/CN2 en el Comité Técnico de Normatividad dePRODECON.
Sin embargo, precisamente con motivo de citado Decreto de reformas, el Ejecutivo Federal planteó una modificación al citado artículo, sustentado su reforma en la detección por parte de la autoridad fiscal de casos en que el acuerdo conclusivo había sido utilizado por algunos contribuyentes para alargar los procedimientos y evadir el pago de las cantidades a su cargo, por lo que se propuso un límite en cuanto al plazo con el que cuentan los contribuyentes para solicitar dicho medio alternativo estableciendo además, supuestos de improcedencia y con ello, evitar aquellas prácticas evasoras3 descubiertas por la autoridad fiscal.
Reforma del artículo 69-C del CFF
Así, luego de las discusiones en la Cámara de Diputados, finalmente se reformó el artículo 69-C del CFF para establecer que el contribuyente podrá solicitar la adopción del acuerdo conclusivo desde el inicio de las facultades de comprobación —siempre y cuando se haya realizado una calificación de hechos y omisiones— y hasta dentro de los veinte4 días siguientes a aquél en que se hubiera levantado el acta final, notificado el oficio de observaciones o la resolución provisional.
5 causales de improcedencia
Además, en dicho artículo se incluyeron 5 causales de improcedencia para la presentación y substanciación del acuerdo conclusivo consistentes en:
- a) facultades de comprobación que se ejercen para verificar la procedencia de la devolución de saldos a favor o pago de lo indebido, en términos de lo dispuesto en los artículos 22 y 22-D de este Código,
- b) facultades de comprobación a través de compulsas a terceros en términos de las fracciones II, III o IX del artículo 42 de este Código,
- c) actos derivados de la cumplimentación a resoluciones o sentencias,
- d) cuando haya transcurrido el plazo de veinte días siguientes a aquél en que se haya levantado el acta final, notificado el oficio de observaciones o la resolución provisional, según sea el caso,
- e) tratándose de contribuyentes que se ubiquen en los supuestos a que se refieren el segundo y cuarto párrafos, este último en su parte final, del artículo 69-B de este Código.
Por lo que ante dicha reforma, los contribuyentes deben ser particularmente cuidadosos con los plazos para poder acceder a la adopción del acuerdo conclusivo y ejercer plenamente el derecho a la justicia alternativa en materia fiscal, más aún cuando en el caso, y en correlación con la adición a la fracción VI, del artículo 46, del CFF son ahora los visitadores o auditores quienes podrán realizar la valoración de los documentos, libros o registros que se presenten durante el ejercicio de facultades de comprobación por el contribuyente por lo que resulta de vital trascendencia y relevancia que los contribuyentes cuenten con asesoría oportuna de un experto en materia fiscal, pues son muchos los beneficios que ofrece la figura de acuerdo conclusivo pues por mencionar algunos, permitirá a los contribuyentes resolver sus diferencias con el fisco de manera consensuada, en presencia de PRODECON, evitando así juicios largos y costosos; aclarando en breve tiempo los aspectos de la auditoria con los que no se está de acuerdo y otorgando a las partes seguridad jurídica, pues no admiten medios de impugnación y se encuentra sujeto a la voluntad de las partes; y en caso de que el contribuyente opte por regularizar su situación fiscal en la primera ocasión tendrá derecho a la condonación de las multas de forma y fondo al 100%.
Conclusiones
Así es que recordando que la figura de acuerdos conclusivos como cualquier otro medio alternativo de solución de controversias tiene su origen en la necesidad de que el cúmulo de problemas que demandan una solución jurídica sea pronta y acorde a las nuevas tecnologías y nuevas formas de hacer negocios y que la realidad de los Tribunales casi siempre rebasada por el número de asuntos pendientes y muchas veces sin necesidad de judicializar temas que si bien resultan complejos lo cierto es que de fondo a veces son sencillos, así es que la necesidad de contar con procedimientos flexibles, regidos por la celeridad e inmediatez y carentes de formalismos que faciliten el consenso entre las partes, como lo es el acuerdo conclusivo, constituye la génesis de la inclusión de los acuerdos conclusivos en una materia que por cierto, es muy dinámica, y con graves consecuencias para el contribuyente cuando se trata de alguna calificación realizada por la autoridad fiscal que implique la omisión de contribuciones, pues el transcurso del tiempo implica la generación de recargos y actualizaciones que hacen más gravoso, en su caso, el pago de los adeudos a cargo del contribuyente.
Notas al pie: 1. Consultable en https://sjf2.scjn.gob.mx/detalle/tesis/2008656 2. 4/2014/CTN/CN. La solicitud de Acuerdo conclusivo es procedente aun cuando se haya entregado citatorio para practicar la notificación de la resolución determinante del crédito fiscal, toda vez que el artículo 69-C, segundo párrafo, del Código Fiscal de la Federación, dispone textualmente que los contribuyentes podrán solicitar la adopción del Acuerdo conclusivo en cualquier momento, a partir de que dé inicio el ejercicio de facultades de comprobación y hasta antes de que se les notifique la resolución que determine el monto de las contribuciones omitidas, lo que no ocurre con la sola entrega del citatorio, el cual, según criterio adoptado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación “se traduce en un mero documento previo a la notificación”. Cuando se actualice la hipótesis contemplada en este Criterio, es conveniente que el contribuyente lo precise por escrito en su solicitud de Acuerdo conclusivo y adjunte, en caso de contar con él, copia del citatorio; ello, en atención al principio de buena fe que regula el procedimiento de este medio alternativo de solución de controversias. Aprobado en la Cuarta Sesión Ordinaria de abril de 2014 y modificado en la Primera Sesión Ordinaria de enero de 2015, por parte del Comité Técnico de Normatividad de Prodecon 3. En la iniciativa del Ejecutivo federal que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación, de 8 de septiembre de 2020, se puede leer lo siguiente; “27. Acuerdos conclusivos. La implementación de los acuerdos conclusivos ha permitido que el contribuyente corrija su situación fiscal sin llegar a una liquidación. No obstante las bondades de estos acuerdos, los mismos han sido utilizados por algunos contribuyentes para alargar los procedimientos y evadir el pago de las cantidades a su cargo. Por ello, se propone un ajuste al procedimiento relativo a la adopción de los referidos acuerdos, limitando plazos e incluyendo los supuestos en los que sería improcedente la solicitud del acuerdo por corresponder a devoluciones, puesto que no hay determinación de contribuciones omitidas, o prácticas que se reconocen como evasoras. Así, se propone indicar que si bien la adopción del acuerdo conclusivo se podrá solicitar en cualquier momento, el límite temporal para hacerlo será de quince días siguientes a aquél en que se haya levantado el acta final o se haya notificado el oficio de observaciones o la resolución provisional, según sea el caso, ello considerando que el contribuyente durante el procedimiento de fiscalización tuvo la oportunidad para desvirtuar las observaciones u optar por corregir su situación fiscal, demostrando así su buena fe para llegar a un acuerdo de conclusión, máxime que, derivado de la posibilidad de solicitar dichos acuerdos hasta antes de que se notifique la liquidación, es muy común que los contribuyentes esperen a que la autoridad trate de notificar la liquidación correspondiente, para solicitar la adopción de un acuerdo conclusivo con el único propósito de evitar que concluya el proceso de notificación de la liquidación y poner en riesgo el acto de fiscalización, en caso de que no se llegue a un consenso y la autoridad deba emitir la liquidación al reactivarse los plazos del artículo 50 y 53-B del Código Fiscal de la Federación…” 4. Originalmente se propuso 15 días.
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