Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias

Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias

Reporte BEPS (Base Erosion and Profit Shifting)

Surge de la preocupación de distintos países respecto de que las empresas multinacionales aprovechan las lagunas en la interacción entre los distintos sistemas tributarios con el fin de disminuir artificialmente las bases imponibles y trasladar los beneficios a países o territorios de baja tributación en los que realizan poca o ninguna actividad económica.

En razón de lo anterior, a instancia del G-20, la OCDE publicó el “Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios” en julio de 2013. Reporte “BEPS” por sus siglas en inglés, que contiene 15 acciones. Los principales países que participan en BEPS son los países miembro de la OCDE, tales como Francia, Italia, Reino Unido, México, Japón, Estados Unidos, Japón, Alemania, entre otros.

Lo que cada acción pretende cubrir dentro de una estructura multinacional común en la que las bases imponibles estén siendo erosionadas y los beneficios se están trasladando a jurisdicciones de baja tributación puede ilustrarse de la siguiente manera:

Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias - estructura multinacional
Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias – estructura multinacional

El Plan BEPS se finca en 3 principios: Coherencia, Sustancia y Transparencia.

Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias - Principios Plan BEPS
Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias – Principios Plan BEPS

Coherencia (Acciones 2,3,4 y 5)

Para cumplir con el principio de coherencia, el plan pretende entre otras acciones, fijar límites más estrictos a las deducciones (intereses, regalías, etc.), establecer una restricción a las deducciones no sujetas a gravamen o gravamen reducido, imponer un freno al diferimiento de ingresos o repatriación exenta de utilidades, fijar una limitación de incentivos fiscales a empresas sin actividad “real”, así como mejorar la transparencia en el manejo de la información entre los países.

Sustancia- Establecimiento Permanente (Acciones 7, 8, 9 y 10)

El Reporte BEPS pretende hacer énfasis en la “conducta de las partes” sobre los términos contractuales. Desestimando prácticas que no se apeguen a los hechos, tales como “comisiones” y “almacenamiento” cuando en realidad la labor de venta se realiza en alguna jurisdicción; o bien, la “fragmentación” de operaciones para evitar artificiosamente el que exista un establecimiento permanente.

Dentro del principio de sustancia se mantiene el principio arm’s length, se busca “alinear resultados de precios de transferencia a la creación de valor”. El plan BEPS pretende lograr un mayor énfasis en Capital, Riesgo y Personal. Se están preparando nuevas guías sobre “intangibles” que consideren atribución de ingresos basado en análisis DEMPE, “servicios de bajo valor agregado”, “commodities” y “CCA’s”.

Transparencia (Acciones 11,12, 13 y 14)

Se busca la divulgación de estrategias fiscales “agresivas”. Asimismo, se establecen nuevos requerimientos de información de precios de transferencia:

  • tales como el “master file”,
  • “local file” y
  • “country by country report (CbC Report)”.

Se procura asimismo mejorar los mecanismos de resolución de controversias entre los países.

Acciones y su Implementación en México

Proceso de Implementación

Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias - Proceso de Implementación
Síntesis respecto del estatus y expectativas sobre BEPS y sus repercusiones tributarias – Proceso de Implementación

Listado de Acciones del Reporte BEPS:

  • Acción 1: Abordar los retos de la economía digital para la imposición.
  • Acción 2: Neutralizar los efectos de los mecanismos híbridos.
  • Acción 3: Refuerzo de la Normativa sobre CFC.
  • Acción 4: Limitar la erosión de la base imponible por la vía de deducciones en el interés y otros pagos financieros.
  • Acción 5: Combatir las prácticas fiscales perniciosas, teniendo en
  • cuenta la transparencia y la sustancia.
  • Acción 6: Impedir la utilización abusiva de convenios fiscales.
  • Acción 7: Impedir la elusión artificiosa del estatuto de establecimiento
  • permanente
  • Acciones 8-10: Asegurar que los resultados de los precios de transferencia estén en línea con la creación de valor.
  • Acción 11: Evaluación y Seguimiento de BEPS
  • Acción 12: Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva.
  • Acción 13: Reexaminar la documentación sobre los precios de transferencia.
  • Acción 14: Hacer más efectivos los mecanismos de resolución de controversias.
  • Acción 15: Desarrollar un instrumento multilateral que modifique los convenios bilaterales.

Acción 1: Abordar los retos de la economía digital para la imposición.

La Acción 1 del Plan de Acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios aborda los desafíos fiscales de la economía digital.

Algunas de las actividades analizadas por la acción 1 son el comercio electrónico, las tiendas de aplicaciones, publicidad en línea, computación en la nube, plataformas participativas en red y actividades en las cuales se dan las negociaciones de alta frecuencia y servicios de pago en línea.

Las recomendaciones y conclusiones finales de la acción uno definidas en 2015 derivó en la modificación a la lista de excepciones a la definición de EP. Asimismo se establece la que la titularidad jurídica de los activos no implica el derecho a recibir totalidad de beneficios emanados de su explotación.

En México, las autoridades fiscales están evaluando las estructuras operativas de las empresas de la economía digital, así como requiriéndoles información sobre sus usuarios. Aún con las definiciones y reglas domésticas y de tratados actuales, algunas de estas estructuras pudieren recaracterizarse con finalidad recaudatoria.

Acción 2: Neutralizar los efectos de los mecanismos híbridos.

Los mecanismos híbridos se nutren de las asimetrías o divergencias existentes en cuanto al tratamiento fiscal de una entidad o de un instrumento financiero con arreglo a los ordenamientos de dos o más jurisdicciones, lo que puede acabar generando una doble no imposición o, bien el diferimiento a largo plazo de los tributos.

Este tipo de mecanismos y/o acuerdos, cuyo uso está ampliamente extendido, se traduce en una erosión significativa de las bases imponibles de los países afectados, provocando un impacto global negativo desde el punto de vista de la competencia, eficiencia, transparencia y justicia.

Con objeto de intensificar la coherencia inherente al impuesto sobre sociedades (IS) a nivel internacional, el Proyecto BEPS de la OCDE y el G-20 hizo un llamamiento a la formulación de recomendaciones relativas al diseño de normas internas y al desarrollo de disposiciones que se contemplasen en el Modelo de Convenio, encaminadas a neutralizar los efectos fiscales de los mecanismos híbridos asimétricos.

Las recomendaciones del informe refieren tanto a modificaciones a las normas internas (Parte I) como a modificaciones al texto del Modelo Convenio (Parte II).

Una vez transpuestas a los ordenamientos internos y a los tratados, estas recomendaciones neutralizarán los efectos de los mecanismos híbridos poniendo fin, así, a la aplicación de deducciones múltiples de gastos incurridos una sola vez, deducciones sin la correspondiente tributación de las rentas, o la generación de múltiples deducciones por doble imposición internacional a partir de un único impuesto pagado.

Al quedar neutralizados los desajustes fiscales de los mecanismos híbridos, las normas impedirán la utilización de dichas estructuras elusivas como mecanismo de erosión de la base imponible y de traslado de beneficios, procurándose que ello tenga un impacto negativo en la inversión y el comercio transfronterizo.

México ha incluido en las fracciones XXIX y XXXI del artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, preceptos tendientes específicamente a atacar estas prácticas.

Acción 3: Refuerzo de la Normatividad sobre CFC.

Es la respuesta al riesgo de que cualquier contribuyente con una participación mayoritaria en una filial extranjera erosione la base imponible en su país de residencia, deslocalizando y/o trasladando sus rentas a una CFC (Controlled Foreing Corporation).

Al respecto se emitieron 6 recomendaciones fundamentales para la implementación de estas acciones tales como: la definición de CFC, establecer exenciones aplicables a las CFC y determinación de umbrales impositivos, establecer también la definición de “Rentas CFC”, el cómputo de renta, la atribución de rentas y la prevención y eliminación de la doble imposición.

En México contamos con un efectivo mecanismo de acumulación ficta de ingresos de CFC en el título V de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la legislación y reglamentación sobre regímenes fiscales preferentes recoge estas consideraciones del Reporte BEPS.

Acción 4: Limitar la erosión de la base imponible por vía de deducciones en el interés y otros pagos financieros.

Los riesgos de la erosión de la base imponible y de traslado de beneficios por parte de grupos multinacionales surgen en tres escenarios básicos:

  • (i)El grupo concentra un elevado nivel de endeudamiento con entidades independientes en países de elevada tributación;
  • (ii) el grupo utiliza préstamos inter-grupo para generar deducciones por intereses superiores a los gastos efectivamente incurridos por el pago de intereses a terceros;
  • (iii)El grupo utiliza financiamiento obtenido de empresas del grupo o entidades independientes para generar rentas no sometidas a gravamen.

Se plantea establecer una norma de ratio fijo que limite las deducciones netas de una entidad, en concepto de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones (EBITDA).

En México existe la limitante a las deducciones por intereses en capitalización delgada, en el mismo artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, así como numerosas declaraciones informativas a presentar sobre los mismos.

Igualmente le resultan aplicables a los intereses las disposiciones antiabuso contenidas en las fracciones XXIX y XXXI del referido artículo.

Acción 5: Combatir las prácticas fiscales perniciosas, teniendo en cuenta la transparencia y la sustancia.

Surge de la preocupación e inquietud subyacente en torno a cuestiones de política fiscal, mediante la utilización de regímenes fiscales preferentes para transferir artificialmente las utilidades , así como falta de transparencia en lo que respecta a tax rulings (resoluciones administrativas particulares).

Se resuelve considerar siempre el criterio de actividad sustancial, mejorar la transparencia en cuanto a la divulgación de las resoluciones administrativas de la autoridad y revisar en forma específica cuestiones normativas de regímenes fiscales preferentes.

La autoridad fiscal en México está obligada a la publicación de las resoluciones que emite, no obstante el proceso de divulgación pudiese ser más general para informar a los contribuyentes sobre los resultados de la resolución de consultas.

Acción 6: Impedir la utilización abusiva de convenios fiscales.

Se basa en identificar el uso abusivo de los convenios fiscales y en particular a la búsqueda del convenio más favorable (treaty shopping), u otras estrategias encaminadas al uso abusivo de los convenios fiscales, al reclamar indebidamente las ventajas derivadas de la aplicación y un convenio.

Las recomendaciones derivada del reporte son evitar situaciones que entrañan riesgo de doble no imposición o excesivamente reducida, la inclusión de cláusulas de limitación de beneficios y realizar el test de propósito principal para permitir el acceso a las beneficios de los convenios.

Los convenios para evitar la doble tributación de los que México es parte, frecuentemente incluyen cláusulas antiabuso y disposiciones particulares respecto de quienes pueden considerarse beneficiarios de los mismos.

Acción 7: Impedir elusión artificiosa del estatuto de establecimiento permanente.

Surge de la necesidad de actualizar la definición de establecimiento permanente para evitar el uso de estrategias comunes con fines elusivos, como contratos de comisión y estrategia análogas, el aprovechamiento de excepciones específicas contempladas en convenios (almacenes, salas de exhibición) y el fraccionamiento de contratos entre empresas estrechamente vinculadas.

Se propone modificar la definición de establecimiento permanente del convenio modelo y que de ser necesario, los países adopten domésticamente una definición que les permita evitar el uso de estas prácticas.

En México, fuera de temas particulares sobre hidrocarburos, no ha habido modificaciones a esta definición, sin embargo la autoridad revisa las operaciones desde una perspectiva alineada con lo que el Reporte BEPS pretende.

Acción 8 – 10: Asegurar que los resultados de los precios de transferencia están en línea con la creación de valor.

Se ha determinado que la importancia otorgada a la asignación de funciones, activos y riesgos es manipulada generando resultados distorsionados que no corresponden con el valor creado por la actividad económica realizada por las empresas del grupo multinacional.

Por tanto, se proponen inclusiones a las guías de precios de transferencia para la revisión de operaciones relacionadas a intangibles, a la asignación de riesgos y capitales y a la existencia y sustancia relativa a los servicios intercompañías.

Aún cuando en México tenemos legislación en materia de precios de transferencia, que se interpreta a su vez con el contenido de las guías de la OCDE, estas próximas inclusiones deberán tener repercusiones relevantes para la operación de numerosos grupos multinacionales en nuestro país.

Acción 11: Evaluación y seguimiento de BEPS.

Se han obtenido los siguientes indicadores de la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios:

  • (i) las filiares de EMN ubicadas en países de baja tributación registran unos márgenes de beneficios superiores a los obtenidos a escala mundial por la EMN de la que forman parte;
  • (ii) se estima que los tipos impositivos efectivos pagados por EMN líderes se sitúan de 4 a 8.5 % por debajo de los aplicados a empresas equiparables que realizan operaciones exclusivamente nacionales;
  • (iii) El nivel de concentración de la inversión extranjera directa es cada vez mayor;
  • (iv) Sigue en aumento la retirada de beneficios imponibles por concepto de intangibles de las jurisdicciones donde tienen lugar las actividades que los generan;
  • (v) las filiares de EMN ubicadas en países con tipos impositivos más altos presentan elevados coeficientes de gastos por intereses abonados tanto a entidades vinculadas como independientes.

Se recomienda que la OCDE aúne esfuerzos y trabaje conjuntamente con los distintos gobiernos en la notificación y análisis de una mayor cantidad de datos estadísticos durante los próximos años que permitan también evaluar la efectividad de la implementación de las acciones del Reporte BEPS.

Acción 12: Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva.

Se recomienda diseñar normas de declaración obligatoria para transacciones o estructuras abusivas.

El principal objetivo radica en aumentar el nivel de transparencia facilitando información anticipada de las estructuras de planificación fiscal potencialmente agresivas o abusivas con el fin de identificar promotores y usuarios.

En México, se cuenta ya, además de con numerosas informativas que dan luz sobre ello, con una declaración informativa específica sobre operaciones relevantes (Formato 76) para lograr este fin.

Acción 13: Reexaminar la documentación sobre precios de transferencia.

Enfoque estandarizado en tres niveles en relación con la documentación sobre precios de transferencia: Master file, local file y Country by country report. México ha adoptado ya la presentación de estos informes.

Acción 14: Hacer más efectivos los mecanismos de resolución de controversias.

Para tal fin, se han definido los siguientes como objetivos del estándar básico en relación a resolución de conflictos (procedimiento amistoso): (i) asegurarse de que las obligaciones contraídas se aplican plenamente y de buena fe; (ii) garantizar la implementación de procedimientos amistosos que fomenten la resolución tempestiva de todo conflicto de interpretación; (iii) asegurarse de que los contribuyentes tengan acceso a los procedimientos amistosos cuando reúnan las condiciones para ello.

Acción 15: Desarrollar un instrumento multilateral que modifique los convenios fiscales laterales.

Ante la falta de un mecanismo que garantice la rápida implementación de BEPS, a través de las modificaciones aportadas al Modelo de la OCDE, se propone estudiar la viabilidad de un instrumento multilateral que produciría los mismos efectos que la negociación simultánea de miles de convenios fiscales bilaterales.


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