Tope de las deducciones personales de la LISR y sus implicaciones constitucionales

El tema de los derechos humanos y sus garantías protegidas por la Constitución Mexicana, hoy en día tienen muchas implicaciones respecto a las relaciones que existen entre las autoridades fiscales y la potestad tributaria que tiene el Estado Mexicano con los particulares.

En la pasada reforma fiscal a la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) vigente a partir del 1º de enero del 2014, en específico al artículo 151 de la ley en mención, se adiciono un último párrafo al tema de las deducciones personales:

El monto total de las deducciones que podrán efectuar los contribuyentes en los términos de este artículo y del artículo 185, no podrá exceder de la cantidad que resulte menor entre cuatro salarios mínimos generales elevados al año del área geográfica del contribuyente, o del 10% del total de los ingresos del contribuyente, incluyendo aquéllos por los que no se pague el impuesto. Lo dispuesto en este párrafo, no será aplicable tratándose de los donativos a que se refiere la fracción III de este artículo.

Para dimensionar la afectación financiera de los contribuyentes que tributan en el Título IV de la LISR, es necesario identificar cada una de las deducciones personales a las que tiene derecho de deducir en la declaración anual del Impuesto Sobre la Renta (ISR), de acuerdo a cada una de las fracciones que estable el artículo 151 de la LISR son las siguientes:

• I.- Pagos de honorarios médicos y dentales, y gastos hospitalarios.
• II.- Gastos de funerales hasta 25,586.50.
• III.- Donativos hasta por un monto del 7% de los Ingresos Acumulables.
• IV.- Intereses reales efectivamente pagados hasta por un crédito de $ 3´954,162.50. (UDIS$5.272217 fecha del 11 de Junio).
• V.- Aportaciones complementarias de retiro hasta por un 10% de los Ingresos Acumulables.
• VI.- Primas de seguros de gastos médicos.
• VII.- Gastos de transportación escolar, cuando sea obligatoria.
• VIII.- Pagos del impuesto local que no exceda la tasa del 5%.

Los montos y topes establecidos en cada una de las fracciones citadas, están por demás ya que en muchos casos el ingreso anual ya sea de un trabajador o de cualquier persona física independientemente del tipo de ingresos que perciba, no le alcanza a deducir el cien por ciento de los gastos realizados por cualquiera de esos conceptos, de acuerdo a los topes que establece el artículo 151 de la LISR.

Se muestran dos cuadros comparativos con la finalidad de evidenciar la afectación de patrimonio personal de la persona física sin importar la fuente de sus ingresos.

Cuadro comparativo de ingresos por sueldos y salarios

En el cuadro 1. Se observa el importe total de las deducciones personales que podrán deducir del cálculo anual, considerando el tope establecido en el último párrafo del artículo 151 de la LISR, limitándolos a poder deducir el cien por ciento de una erogación que disminuyo su capacidad contributiva, ya que la base para el tope en la mayoría de los casos fueron sus ingresos, afectando considerablemente aquellos trabajadores que perciben salarios bajos, tienen poco posibilidad de disminuir la base gravable para la determinación del ISR y como consecuencia se genera un pago en exceso del mismo, ya que la base real de renta obtenida no fue el ingreso menos la deducción que erogo al cien por ciento, sino únicamente el ingreso menos el tope establecido en dicho artículo.

Cuadro comparativo de personas físicas actividades empresariales

En el cuadro 2. Se evidencia como afecta de manera directa la capacidad de contribuir de los contribuyentes que en todos los casos tienen una utilidad fiscal similar, pero el ingreso acumulable obtenido es distinto, de acuerdo a la reforma del artículo 151 de la LISR, a los contribuyentes que obtienen mayores ingresos se les permite deducir más porcentaje a la base gravable, lo que se traduce en un impuesto sobre la renta menor a aquel contribuyente que obtuvo menos ingresos, pero genero la misma utilidad fiscal, es evidente que no hay equidad en el pago del impuesto, discriminando a aquellos contribuyentes que obtuvieron menos ingresos limitándolos a disminuir dichas erogaciones.

De acuerdo al análisis comparativo de los cuadros anteriores, se desprende una hipótesis:

¿El tope de las deducciones personales del artículo 151 de la LISR, viola los artículos 1º. Y 31 Fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos?

En dichos artículos están contemplados la protección de los derechos humanos y sus garantías, así como los principios tributarios de proporcionalidad y equidad, respecto de la capacidad de contribuir al gasto público como lo dispongan las leyes.

En dichos artículos constitucionales se encuentran explícitamente varios principios que no deben ser violentados por ninguna ley, ni autoridad como los son:

• Mínimo Vital
• Principio Pro Persona
• No Discriminación
• Proporcionalidad y Equidad

La última reforma fiscal, la cual contempla una nueva LISR a partir enero del año 2014, trasgrede los principios antes mencionados desde la propia exposición de motivos presentada por el poder ejecutivo a la cámara de diputados, dicha iniciativa de ley en materia fiscal debe contemplar lo establecido en el artículo 26 de la Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal 2014, la cual está vigente también para el Ejercicio Fiscal 2015, que a la letra dice:

En el ejercicio fiscal de 2015, toda iniciativa en materia fiscal, incluyendo aquéllas que se presenten para cubrir el Presupuesto de Egresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal 2016, deberá incluir en su exposición de motivos el impacto recaudatorio de cada una de las medidas propuestas. Asimismo, en cada una de las explicaciones establecidas en dicha exposición de motivos se deberá incluir claramente el artículo del ordenamiento de que se trate en el cual se llevarían a cabo las reformas. 
Toda iniciativa en materia fiscal que envíe el Ejecutivo Federal al Congreso de la Unión observará lo siguiente: 
I. Que se otorgue certidumbre jurídica a los contribuyentes.
II. Que el pago de las contribuciones sea sencillo y asequible.Que el monto a recaudar sea mayor que el costo de su recaudación y fiscalización.
III. Que las contribuciones sean estables para las finanzas públicas. 
Los aspectos anteriores deberán incluirse en la exposición de motivos de la iniciativa de que se trate, mismos que deberán ser tomados en cuenta en la elaboración de los dictámenes que emitan las comisiones respectivas del Congreso de la Unión. La Iniciativa de Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal de 2016 incluirá las estimaciones de las contribuciones contempladas en las leyes fiscales.

Sí, se analiza el contenido de la exposición de motivos de la nueva LISR vigente, los argumentos y consideraciones emitidos por el Ejecutivo Federal, dicha ley pretende salvaguardar el mínimo vital de los contribuyentes de dicho impuesto, considerando que a la exposición de motivos se le conoce como el espíritu de la ley, no hay una congruencia entre lo que contiene la exposición de motivos con el texto de la LISR que se aprobó y el cual está vigente.

En dicha exposición de motivos de la nueva LISR 2014, el Ejecutivo Federal emite las siguientes recomendaciones:

La estructura del ISR vigente contiene diversos regímenes preferenciales y tratamientos de excepción que generan distorsiones, restan neutralidad, equidad y simplicidad, y generan espacios para la evasión y elusión fiscales derivando en una importante pérdida de recursos fiscales.

Es oportuno recordar que la intersección entre la potestad tributaria del Estado y el entramado de derechos y libertades fundamentales del contribuyente origina la determinación de un parámetro que representa el mínimo de subsistencia digna y autónoma protegido constitucionalmente a efecto de atender las necesidades humanas más elementales.

De acuerdo a criterios emitidos históricamente por el Poder Judicial de la Federación, el mínimo vital o mínimo existencial, emana de los principios de la dignidad humana y la solidaridad, en concordancia con los derechos esenciales a la vida, a la integridad personal y a la igualdad, en la modalidad de decisiones de protección especial a personas en situación de necesidad manifiesta.

La nueva LISR reconoce que el mínimo vital, como proyección del principio de proporcionalidad tributaria, es una garantía de las personas, por virtud de la cual, al momento de diseñar el objeto del impuesto e identificar la capacidad idónea para contribuir, se debe respetar un umbral correspondiente a los recursos necesarios para la subsistencia de las personas.

El respeto al mínimo existencial y al principio de proporcionalidad tributaria, se ven reflejados en la nueva LISR que se propone, a través de diversos mecanismos fiscales, deducciones y exenciones, cuya lógica es la conservación de las condiciones básicas y las prestaciones sociales necesarias que permitan a las personas llevar una existencia digna.

Así mismo, por mandato constitucional el legislador debe respetar los principios constitucionales de generalidad, legalidad, equidad y proporcionalidad que rigen el sistema tributario mexicano y, sin perjuicio de ello, el mínimo vital impone un límite a la potestad impositiva del Estado Mexicano a fin de que no puedan afectarse los recursos materiales necesarios de las personas para llevar una vida digna.

Entre los elementos que se deben considerar para mejorar la arquitectura del ISR se encuentra el restablecimiento del principio de simetría fiscal. De acuerdo con la Suprema Corte de Justicia de la Nación, la simetría fiscal es un principio de política tributaria que establece un parámetro de vinculación entre los contribuyentes y de equilibrio entre ingresos y gastos, de manera que si a una persona física o moral le corresponde el reconocimiento de un ingreso que será gravado, a su contraparte que realiza el pago -que genera ese ingreso-, debe corresponderle una deducción.

El espíritu de la nueva LISR vigente a partir del 2014 en marcada en la exposición de motivos, si contempla de alguna manera la protección de los derechos humanos y sus garantías como lo fundamentan los artículos 1º y 31 constitucionales:

Con la finalidad de identificar cada uno de los principios que regulan la protección de los derechos humanos y sus garantías, así como los principios tributarios, es necesario transcribir de manera literal parte del contenido de los dos artículos constitucionales:

Artículo 1º CPEUM. En los Estados Unidos Mexicanos todas las personas gozarán de los derechos humanos reconocidos en esta Constitución y en los tratados internacionales de los que el Estado Mexicano sea parte, así como de las garantías para su protección, cuyo ejercicio no podrá restringirse ni suspenderse, salvo en los casos y bajo las condiciones que esta Constitución establece. 
Las normas relativas a los derechos humanos se interpretarán de conformidad con esta Constitución y con los tratados internacionales de la materia favoreciendo en todo tiempo a las personas la protección más amplia. 
Todas las autoridades, en el ámbito de sus competencias, tienen la obligación de promover, respetar, proteger y garantizar los derechos humanos de conformidad con los principios de universalidad, interdependencia, indivisibilidad y progresividad. En consecuencia, el Estado deberá prevenir, investigar, sancionar y reparar las violaciones a los derechos humanos, en los términos que establezca la ley. 
Queda prohibida toda discriminación motivada por origen étnico o nacional, el género, la edad, las discapacidades, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias sexuales, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas.

Según el dictamen de la Cámara de Diputados, sobre esta reforma constitucional: “En los derechos humanos encontramos las siguientes características:

• Son universales, porque son para todas las personas sin importar su origen, edad, raza, sexo, color, opinión política o religiosa.
• Son permanentes, porque no pueden limitarse o suprimirse, por el contrario evolucionan para ser más incluyentes.
• Son progresivos, ya que satisfacen las necesidades personales y colectivas en continua transformación, se incrementan de la mano del desarrollo social, cultural, económico y político de las sociedades.
• Son preexistentes al Estado o la norma fundamental y en consecuencia deben ser reconocidos por la Constitución y en el caso de reforma no podrán ser afectados en sus alcances.

Por lo tanto, se puede señalar que la diferencia estriba en que las garantías individuales son los límites de la actuación del poder público consagrados de manera precisa en un texto constitucional y que los derechos humanos son anteriores y superan el poder público, por lo que aunque no estén consagrados en una Constitución el Estado se constriñe a reconocerlos, respetarlos y protegerlos”, el texto anterior fue tomado de la página: http://www.estudiosjudiciales.gob.mx/work/models/IEJ/Resource/237/1/images/reformadh.pdf

Son obligaciones de los mexicanos:

IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

Artículo 31.

La evidencia es contundente respecto a lo que establece el último párrafo del artículo 151 de la LISR, transgrede al espíritu de la propia ley en su exposición de motivos, así como en los dos artículos constitucionales de cada uno de los principios contenidos explícitamente:

Se tiene que analizar cada uno de los conceptos y alcance de los principios en cuestión:

Principio Mínimo Vital

Se trata de un derecho por virtud del cual el legislador tributario debe respetar un umbral libre o aminorado de tributación, según sea el caso, correspondiente a los recursos necesarios para la subsistencia de las personas, en el cual le está vedado introducirse, por no estar legitimada constitucionalmente la imposición de gravámenes sobre ese mínimo indispensable.

El derecho al mínimo vital debe atender a cuestiones particulares, como son el tipo de ingreso que se percibe y la forma en la que se genera el mismo.

Además, respeto del derecho al mínimo vital no implica un deber para el legislador tributario, en el sentido de establecer específicamente una exención, una deducción o algún mecanismo en particular, ya que cuenta con un margen de libre configuración legislativa para el diseño del sistema fiscal, pero que es a través de figuras como éstas que se puede salvaguardar el derecho al mínimo vital.

Tesis De Principio de Principio Mínimo Vital.

DERECHO AL MÍNIMO VITAL. EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO, TIENE FUNDAMENTO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS.

Si bien esta Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado sobre el derecho de los trabajadores que perciben una suma equivalente al salario mínimo, a que no se les impongan contribuciones, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 123 constitucional, no debe perderse de vista que dicho criterio se limitó a discernir sobre los casos en los que los trabajadores no deberían ver mermado su patrimonio con descuentos, sin pretender una proyección de tal criterio a otros rubros de ingreso. En ese sentido, el derecho al mínimo vital no es una prerrogativa exclusiva de la clase trabajadora, ni su contenido se agota al exceptuar de embargo, compensación o descuento al salario mínimo; por el contrario, aquél ejerce una influencia que trasciende ese ámbito y, en lo relativo a la materia tributaria, deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

En efecto, los diversos postulados desarrollados por este Tribunal Constitucional en relación con el principio de proporcionalidad tributaria permiten apreciar que el derecho al mínimo vital, desde una óptica tributaria, encuentra sustento en dicho precepto constitucional y tiene una proyección más amplia de la que le correspondería si se encontrara acotado a quienes obtienen ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado. Así, el referido derecho se configura como directriz para el legislador, por cuya virtud debe abstenerse de imponer contribuciones a determinados conceptos o ingresos, cuando ello implique dejar a la persona sin medios para subsistir. En consecuencia, como el derecho al mínimo vital en el ámbito tributario encuentra asidero en el citado artículo 31, fracción IV, constitucional, puede precisarse que lo establecido en la fracción VIII del apartado A del artículo 123 de ese ordenamiento fundamental, en el sentido de que el salario mínimo quedará exceptuado de embargo, compensación o descuento, no es más que la manifestación de dicho derecho, de proyección más amplia, en la materia laboral y, específicamente, para el caso de los trabajadores que perciben dicho salario.

DERECHO AL MÍNIMO VITAL

Consideramos que como integrante del referido principio, lo constituye el Derecho al Mínimo Vital y en esta línea de pensamiento se pronuncia la Primera Sala de la SCJN, cuando establece que el derecho aludido no sólo se encuentra contenido en las garantías tributarias del artículo 31, fracción CPEUM, sino también en el 1º, 3, 4, 6, 13, 25, 27 y 123, todos de la carta fundamental y como razonamiento sustancial expresa: “el goce del mínimo vital es un presupuesto sin el cual las coordenadas centrales de nuestro orden constitucional carecen de sentido, de tal suerte que la intersección entre la potestad Estatal y el entramado de derechos y libertades fundamentales consiste en la determinación de un mínimo de subsistencia digna y autónoma protegido constitucionalmente. Este parámetro constituye el contenido del derecho al mínimo vital, el cual, a su vez, coincide con las competencias, condiciones básicas y prestaciones sociales necesarias para que la persona pueda llevar una vida libre del temor y de las cargas de la miseria, de tal manera que el objeto del derecho al mínimo vital abarca todas las medidas positivas o negativas imprescindibles para evitar que la persona se vea inconstitucionalmente reducida en su valor intrínseco como ser humano por no contar con las condiciones materiales que le permitan llevar una existencia digna. Así, este derecho busca garantizar que la persona -centro del ordenamiento jurídico- no se convierta en instrumento de otros fines, objetivos, propósitos, bienes o intereses, por importantes o valiosos que ellos sean”. DERECHO AL MÍNIMO VITAL EN EL ORDEN CONSTITUCIONAL MEXICANO.

Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXV, Mayo de 2007, Página: 793. Tesis: 1a. XCVII/2007.

El Principio De Pro Homine

Es un criterio hermenéutico que informa a toda la estructura de los derechos humanos, y exige acudir a la norma más amplia, o a la interpretación más extensiva, cuando se trata de reconocer derechos protegidos; y a la norma o a la interpretación más restringida cuando se trata de establecer restricciones a su ejercicio.

EL PRINCIPIO PRO PERSONA 
Implica la protección más amplia a los derechos fundamentales, que se encuentra previsto en el numeral 2 del artículo 5 del referido Pacto Internacional de los Derechos Civiles y Políticos, en relación con el artículo 29 de la Convención Americana de los Derechos Humanos. Es importante indicar que este principio lo establece el párrafo segundo del artículo 1º, CPEUM, cuando señala “Las normas relativas a los derechos humanos se interpretarán de conformidad con esta Constitución y con los tratados internacionales de la materia favoreciendo en todo tiempo a las personas la protección más amplia” y así lo corrobora la SCJN, al indicar que “El hecho de que el texto constitucional contemple expresamente el principio pro persona es de una relevancia inusitada pues da la pauta para ejercer el control de convencionalidad y conlleva el mandato de su aplicación, no sólo para quienes imparten justicia, sino para quienes participan del proceso legislativo y de política pública. Sin embargo, este criterio hermenéutico no era ajeno al régimen de interpretación previo a la citada reforma constitucional”. El principio pro persona, Suprema Corte de Justicia de la Nación. Programa de Equidad de Género. http://www.equidad.scjn.gob.mx/spip.php?page=nota&id_article=1407. 
Pasos a seguir para ejercer el control de convencionalidad ex officio en materia de derechos humanos. “el Poder Judicial al ejercer un control de convencionalidad ex officio en materia de derechos humanos, deberá realizar los siguientes pasos: a) Interpretación conforme en sentido amplio, lo que significa que los jueces del país -al igual que todas las demás autoridades del Estado Mexicano-, deben interpretar el orden jurídico a la luz y conforme a los derechos humanos reconocidos en la Constitución y en los tratados internacionales en los cuales el Estado Mexicano sea parte, favoreciendo en todo tiempo a las personas con la protección más amplia; b) Interpretación conforme en sentido estricto, lo que significa que cuando hay varias interpretaciones jurídicamente válidas, los jueces deben, partiendo de la presunción de constitucionalidad de las leyes, preferir aquella que hace a la ley acorde a los derechos humanos reconocidos en la Constitución y en los tratados internacionales en los que el Estado Mexicano sea parte, para evitar incidir o vulnerar el contenido esencial de estos derechos; y, c) Inaplicación de la ley cuando las alternativas anteriores no son posibles. Lo anterior no afecta o rompe con la lógica de los principios de división de poderes y de federalismo, sino que fortalece el papel de los jueces al ser el último recurso para asegurar la primacía y aplicación efectiva de los derechos humanos establecidos en la Constitución y en los tratados internacionales de los cuales el Estado Mexicano es parte. PASOS A SEGUIR EN EL CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD Y CONVENCIONALIDAD EX OFFICIO EN MATERIA DE DERECHOS HUMANOS. [TA]; 10a. Época; Pleno; S.J.F. y su Gaceta; Libro III, Diciembre de 2011, Tomo 1; Pág. 552 
Este principio lo corrobora el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al establecer: PRINCIPIO PRO HOMINE. SU APLICACIÓN ES OBLIGATORIA. El principio pro homine que implica que la interpretación jurídica siempre debe buscar el mayor beneficio para el hombre, es decir, que debe acudirse a la norma más amplia o a la interpretación extensiva cuando se trata de derechos protegidos y, por el contrario, a la norma o a la interpretación más restringida, cuando se trata de establecer límites a su ejercicio, se contempla en los artículos 29 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos y 5 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, publicados en el Diario Oficial de la Federación el siete y el veinte de mayo de mil novecientos ochenta y uno, respectivamente. Ahora bien, como dichos tratados forman parte de la Ley Suprema de la Unión, conforme al artículo 133 constitucional, es claro que el citado principio debe aplicarse en forma obligatoria. TA]; 9a. Época; T.C.C.; S.J.F. y su Gaceta; XXI, Febrero de 2005; Pág. 1744.

Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Décima Época, Libro XXVI, Noviembre de 2013, Tomo 2 Pag. 1383 Tesis Aislada (Constitucional)                                                         PRINCIPIO PRO PERSONAE. CONGRUENTE CON SU INTERPRETACIÓN POR LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN Y LA CORTE INTERAMERICANA DE DERECHOS HUMANOS, EN LOS PROCEDIMIENTOS O JUICIOS EN LOS QUE, ADEMÁS DE LOS ENTES ESTATALES, ESTÉN INVOLUCRADAS PERSONAS (PARTES) CON INTERESES CONTRARIOS, DEBE APLICARSE VELANDO POR QUE TODOS LOS DERECHOS HUMANOS DE ÉSTAS SEAN RESPETADOS Y NO SOLAMENTE LOS DE QUIEN SOLICITA SU PROTECCIÓN. 
Congruente con la interpretación que del principio pro personae ha efectuado la Suprema Corte de Justicia de la Nación, derivada de la tesis 1a. XXVI/2012 (10a.), publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro V, Tomo 1, febrero de 2012, página 659, de rubro: "PRINCIPIO PRO PERSONAE. EL CONTENIDO Y ALCANCE DE LOS DERECHOS HUMANOS DEBEN ANALIZARSE A PARTIR DE AQUÉL.", así como la Corte Interamericana de Derechos Humanos, en el caso de la Masacre de Mapiripán vs. Colombia (fondo, reparaciones y costas, párrafo 106), se le identifica de forma genérica con la protección eficaz de la persona y se deriva del propio objetivo y fin de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, la cual, en palabras de la propia Corte Interamericana, se inspira en valores comunes superiores, centrados en la protección del ser humano, está dotada de mecanismos específicos de supervisión, se aplica de conformidad con la noción de garantía colectiva, consagra obligaciones de carácter esencialmente objetivo y tiene una naturaleza especial, que la diferencia de los demás tratados. Por tanto, en los procedimientos o juicios en los que, además de los entes estatales, estén involucradas personas (partes) con intereses contrarios, como por ejemplo, el juicio de amparo, en el cual interviene el quejoso, la autoridad responsable y en la mayoría de los casos, existe un tercero perjudicado o tercero interesado, el principio pro personae debe aplicarse velando por que todos los derechos humanos de los particulares sean respetados y no solamente los de quien solicita su protección. Aceptar lo contrario, es decir, que con la finalidad de proteger los derechos únicamente de alguna de las partes en el juicio se vulneraran los inherentes a la otra, desnaturalizaría el fin perseguido por el señalado principio, que no es otro que la tutela y mayor extensión en la protección de los derechos humanos como criterio hermenéutico y garantía colectiva. 
SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO CIRCUITO.

El principal objetivo del Pro Homine, es brindar la mayor protección a la persona, garantizando el pleno goce de sus derechos humanos.

Es indispensable para la interpretación y aplicación de las normas, en especial en aquellos casos que, por la oscuridad normativa, exista posibilidad de restringir los derechos humanos, es aquí donde el empleo del principio cobra mayor importancia.

De esta manera, la aplicación del principio Pro Homine por los operadores jurídicos, como norma de interpretación de los derechos humanos se convierte en una garantía para su protección.

Discriminación:

Otra violación del tope de las deducciones es al de la no discriminación, ya que el efecto real sobre el tope es que beneficia a los contribuyentes que perciben ingresos mayores respecto de aquellos que perciben ingresos inferiores, limitándolos a poder deducir únicamente hasta el 10% de sus ingresos.

Para los efectos de esta ley (Ley Federal para Prevenir y Eliminar la Discriminación), se entenderá por discriminación toda distinción, exclusión, restricción o preferencia que, por acción u omisión, con intención o sin ella, no sea objetiva, racional ni proporcional y tenga por objeto o resultado obstaculizar, restringir, impedir, menoscabar o anular el reconocimiento, goce o ejercicio de los derechos humanos y libertades, cuando se base en uno o más de los siguientes motivos: el origen étnico o nacional, el color de piel, la cultura, el sexo, el género, la edad, las discapacidades, la condición social, económica, de salud o jurídica, la religión, la apariencia física, las características genéticas, la situación migratoria, el embarazo, la lengua, las opiniones, las preferencias sexuales, la identidad o filiación política, el estado civil, la situación familiar, las responsabilidades familiares, el idioma, los antecedentes penales o cualquier otro motivo;

Época: Décima Época. Registro: 2007924. Instancia: Primera Sala. Tipo de Tesis: Aislada. Materia(s): Constitucional. Página: 720

IGUALDAD Y NO DISCRIMINACIÓN. NOTAS RELEVANTES QUE EL OPERADOR DE LA NORMA DEBE CONSIDERAR AL EXAMINAR LA CONSTITUCIONALIDAD DE UNA MEDIDA A LA LUZ DE DICHOS PRINCIPIOS, FRENTE A LAS LLAMADAS “CATEGORÍAS SOSPECHOSAS”, A FIN DE NO PROVOCAR UN TRATO DIFERENCIADO O UNA DISCRIMINACIÓN INSTITUCIONAL.

Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que las distinciones basadas en alguno de los criterios enunciados en el último párrafo del artículo 1o. constitucional, también conocidas como “categorías sospechosas” (el origen étnico o nacional, el género, la edad, las discapacidades, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias sexuales, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas), requieren que el operador de la norma realice un escrutinio estricto de la medida para examinar su constitucionalidad a la luz del principio de igualdad.

Al respecto, es de señalar que tanto la Constitución como los tratados internacionales en materia de derechos humanos suscritos por el Estado Mexicano, prevén la posibilidad de otorgar un trato desigual a quienes no se encuentran en una paridad frente a los otros sujetos, si dicho trato implica una distinción justificada; pero si, por el contrario, la medida adoptada carece de razonabilidad, entonces será excluyente y, por ende, discriminatoria. Esto es, si bien la igualdad de trato implica la eliminación de distinciones o exclusiones arbitrarias prohibidas por la Constitución, lo cierto es que determinadas distinciones pueden ser favorecedoras y encontrarse justificadas, como ocurre con las acciones positivas, que buscan dar preferencia a sectores históricamente marginados y vulnerables para compensar las desventajas que sufren. De ahí que la interpretación directa del artículo 1o. constitucional, en torno al principio de igualdad, no sólo requiere una interpretación literal y extensiva, sino que, ante su lectura residual a partir del principio pro persona, como aquella interpretación que sea más favorable a la persona en su protección, subyace como elemento de aquél, el de apreciación del operador cuando el sujeto implicado forma parte de una categoría sospechosa, para precisamente hacer operativa y funcional la protección al sujeto desfavorecido con un trato diferenciado; de lo contrario, esto es, partir de una lectura neutra ante supuestos que implican una condición relevante, como la presencia de categorías sospechosas, constituiría un vaciamiento de tal protección, provocando incluso un trato discriminatorio institucional, producto de una inexacta aplicación de la ley.

Época: Décima Época. Registro: 2007923. Instancia: Primera Sala. Tipo de Tesis: Aislada .Libro 12, Noviembre de 2014, Tomo I. Materia(s): Constitucional

IGUALDAD Y NO DISCRIMINACIÓN. FUNCIONES Y CONSECUENCIAS EN EL USO DEL PRINCIPIO DE RAZONABILIDAD.

La razonabilidad como principio aplicado al derecho, funge como herramienta: a) interpretativa, directiva o pragmática, en cuanto orienta la actividad de los creadores de las normas; b) integradora, en tanto proporciona criterios para la resolución de lagunas jurídicas; c) limitativa, ya que demarca el ejercicio de determinadas facultades; d) fundamentadora del ordenamiento, en cuanto legitima o reconoce la validez de otras fuentes del derecho; y, e) sistematizadora del orden jurídico. Además, dicho principio exige una relación lógica y proporcional entre los fines y los medios de una medida, por la cual pueda otorgársele legitimidad. Así, de dicha relación derivan las siguientes consecuencias: I) la razonabilidad reestructura la base de una serie de criterios de análisis que integran todos los juicios necesarios para comprender la validez de una medida; II) opera como pauta sustancial de validez y legitimidad en la creación normativa, en su aplicación e interpretación, y para esto, los juzgadores que tienen esta potestad deben analizar la norma de modo que ésta guarde una relación razonable entre los medios y los fines legítimos o constitucionales; además, para que la norma sea válida, es necesario que esté de acuerdo con las finalidades constitucionales o de derechos humanos y con sus principios.

En este sentido, un completo control de razonabilidad debe incluir el examen acerca de la afectación a los derechos fundamentales y su contenido esencial; y, III) busca trascender la idea de que el control de razonabilidad es una mera ponderación o análisis de proporcionalidad, entre principios, ya que si bien ésta puede ser una propuesta plausible para la razonabilidad en la interpretación, en cuanto control material de constitucionalidad y derechos humanos, se trata más bien de una herramienta que pretende examinar la relación entre los medios y fines mediatos e inmediatos de una medida, que debe ser proporcionada, pero no se limita únicamente a esto; además, debe analizarse la legitimidad de la finalidad, pues no cualquier finalidad propuesta es compatible con la esencia y los fines de los derechos humanos de fuente nacional e internacional y el logro de sus objetivos. Luego, para un análisis acabado, resulta imprescindible examinar si el medio afecta, limita, restringe o altera el contenido esencial de otros derechos fundamentales, de acuerdo con la finalidad de máxima eficacia de la Constitución y lograr la armonización de los derechos, conforme a los principios de universalidad, interdependencia, indivisibilidad y progresividad, lo que se opone a entender que los derechos están en conflicto. En ningún caso puede postergarse un derecho, ya que quien tiene derecho merece protección.

Otros de los principios que son violentados por la reforma al último párrafo del artículo 151 de la LISR son:

Proporcionalidad- Capacidad de pago

“Proporción es la disposición, conformidad o correspondencia debida de las partes de una cosa con el todo o entre cosas relacionadas entre sí”

Para Jiménez. A. (2014). La proporcionalidad es la correcta distribución entre las cuotas, tasas o tarifas previstas en las leyes tributarias y la capacidad económica de los sujetos pasivos por ella gravados.

Coincido con dicha definición ya que el pago de la contribución del ISR debe ir en proporción directa con la capacidad de contribuir, una vez que se hayan disminuido los gastos y erogaciones indispensables y establecidas en la propia ley sin distinción alguna.

El principio de proporcionalidad se estructura dentro del derecho fiscal, atendiendo a los siguientes tres elementos:

La capacidad económica de los ciudadanos a fin de que cada uno de ellos contribuya cualitativamente en función de dicha capacidad.

Una parte justa y adecuada de los ingresos, utilidades o rendimientos percibidos por cada causante como factor determinante para fijar la base gravable.

Las fuentes de riqueza disponibles y existentes en el País, entre las cuales deben ser distribuidas en forma equilibrada todas las cargas tributarias, con el objeto de que no sea sólo una o dos de ellas las que soporten su totalidad.

Capacidad de Pago

Los sujetos pasivos deben contribuir al gasto público en función de sus respectivas capacidades económicas, aportando a la Hacienda Pública una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos.

Los gravámenes deben estar de acuerdo con la capacidad económica, las personas que tengan ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los medianos, y reducidos recursos.

Equidad

De acuerdo a su acepción aristotélica, significa

“la aplicación de la justicia a casos concretos, se obtiene tratando igual a los iguales y en forma desigual a los que no se encuentran en igualdad de circunstancia”

En conclusión es la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo; lo que en tales condiciones, deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación , acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pagos etc.; debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica , la equidad atiende a la igualdad en la regulación de todos los elementos integrantes del tributo o contribución, con excepción de las tasas, cuotas o tarifas.

El Principio De Equidad.

El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente, entre otras cosas, a deducciones permitidas, porque permitir o no una deducción de los ingresos acumulables del causante a fin de determinar el impuesto sobre la renta, evidentemente que va a tener repercusión en el monto del impuesto que se deba pagar.

No obstante que la propia constitución mexicana protege los derechos humanos como lo son el mínimo vital para que el ser humano pueda vivir de manera digna, el principio pro persona que establece que toda ley de prevalecer la protección más amplia para el individuo, así como la no discriminación y tratar a todos de manera equitativa.

Es necesario acudir a instancias internacionales con el objeto de validar dichos principios a través del reconocimiento que hace el Estado Mexicano al signar y formar parte de organismos internacionales como las Naciones Unidas entre otros, destacando los siguientes acuerdos:

Instrumentos Jurídicos Internacionales

• A.-La Carta de las Naciones Unidas;
• B.- La Declaración Universal de Derechos Humanos;
• C.- El Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos;
• D.- El Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, y;
• E.- La Convención Americana de los Derechos Humanos “Pacto de San José de Costa Rica”.

Firmada en San Francisco el 26 de junio 1945, y con entrada en vigor, el 24 de octubre de 1945, de conformidad con su artículo 110. http://www.unhchr.ch/spanish/html/intlinst_sp.htm. 
Adoptada y proclamada por la Asamblea General de las Naciones Unidas, en su resolución 217 A (III), de fecha 10 de diciembre de 1948. 
Adoptado y abierto a la firma, ratificación y adhesión por la Asamblea General de las Naciones Unidas en su resolución 2200 A (XXI), de 16 de diciembre de 1966, con entrada en vigor el 23 de marzo de 1976, de conformidad con su artículo 49. 
Adoptado y abierto a la firma, ratificación y adhesión por la Asamblea General en su resolución 2200 A (XXI), de 16 de diciembre de 1966, con entrada en vigor el 3 de enero de 1976, de conformidad con su artículo 27. Sobre los Derechos amparados en este Tratado, la Corte Constitucional Colombiana expresa: DERECHOS ECONOMICOS/DERECHOS SOCIALES/DERECHOS CULTURALES ACCION DE TUTELA/JUEZ DE TUTELA-Facultades, La aceptación de la tutela para los derechos económicos, sociales y culturales, sólo cabe en aquellos casos en los cuales exista violación de un derecho fundamental de acuerdo con los requisitos y criterios de distinción anotados; sólo en estos casos, el juez puede, en ausencia de pronunciamiento del legislador, y con el fin de adecuar una protección inmediata del derecho fundamental, pronunciarse sobe el sentido y alcance de la norma en el caso concreto y, si es necesario, solicitar la intervención de las autoridades competentes para que tenga lugar la prestación del Estado que ponga fin a la violación del derecho. En tales eventos el juez debe tomar decisiones que consulten no sólo la gravedad de la violación del derecho fundamental a la luz de los textos constitucionales, sino también las posibilidades económicas de solución del problema dentro de una lógica de lo razonable, que tenga en cuenta, por un lado, las condiciones de escasez de recursos y por el otro los propósitos de igualdad y justicia social que señala la Constitución. En la mayoría de estos casos, una vez establecida la violación de un derecho fundamental, el juez se enfrenta a un problema de justicia distributiva. Sentencia No. T-406/92, de JUNIO 5 DE 1992. REF. Expediente T-778. PETICIONARIO: José Manuel Rodríguez R. PROCEDENCIA: Tribunal Administrativo de Bolívar. MAGISTRADO PONENTE: CIRO ANGARITA BARON. 
Se adoptó el 22 de diciembre de 1969, en San José de Costa Rica y se depositó ante la Organización de los Estados Americanos. México se adhirió el 24 de marzo de 1981 y se publicó en el Diario Oficial de la Federación el 7 de mayo de 1981.

La Carta de las Naciones Unidas

Considerando que los pueblos de las Naciones Unidas han reafirmado en la Carta su fe en los derechos fundamentales del hombre, en la dignidad y el valor de la persona humana y en la igualdad de derechos de hombres y mujeres, y se han declarado resueltos a promover el progreso social y a elevar el nivel de vida dentro de un concepto más amplio de la libertad; Considerando que los Estados Miembros se han comprometido a asegurar, en cooperación con la Organización de las Naciones Unidas, el respeto universal y efectivo a los derechos y libertades fundamentales del hombre, y Considerando que una concepción común de estos derechos y libertades es de la mayor importancia para el pleno cumplimiento de dicho compromiso;

La Declaración Universal de Derechos Humanos

Artículo 1. Todos los seres humanos nacen libres e iguales en dignidad y derechos y, dotados como están de razón y conciencia, deben comportarse fraternalmente los unos con los otros.

Artículo 7. Todos son iguales ante la ley y tienen, sin distinción, derecho a igual protección de la ley. Todos tienen derecho a igual protección contra toda discriminación que infrinja esta Declaración y contra toda provocación a tal discriminación.

Artículo 22. Toda persona, como miembro de la sociedad, tiene derecho a la seguridad social, y a obtener, mediante el esfuerzo nacional y la cooperación internacional, habida cuenta de la organización y los recursos de cada Estado, la satisfacción de los derechos económicos, sociales y culturales, indispensables a su dignidad y al libre desarrollo de su personalidad.

Artículo 23. Toda persona tiene derecho al trabajo, a la libre elección de su trabajo, a condiciones equitativas y satisfactorias de trabajo y a la protección contra el desempleo.

Toda persona que trabaja tiene derecho a una remuneración equitativa y satisfactoria, que le asegure, así como a su familia, una existencia conforme a la dignidad humana y que será completada, en caso necesario, por cualesquiera otros medios de protección social.

Artículo 25. Toda persona tiene derecho a un nivel de vida adecuado que le asegure, así como a su familia, la salud y el bienestar, y en especial la alimentación, el vestido, la vivienda, la asistencia médica y los servicios sociales necesarios; tiene asimismo derecho a los seguros en caso de desempleo, enfermedad, invalidez, viudez, vejez u otros casos de pérdida de sus medios de subsistencia por circunstancias independientes de su voluntad.

El Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos

Protocolo Facultativo del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, adoptado y abierto a la firma, ratificación y adhesión por la Asamblea General en su resolución 2200 A (XXI), de 16 diciembre de 1966.

Entrada en vigor: 23 de marzo de 1976, de conformidad con el artículo 9

El Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales;

Artículo 5

1. Ninguna disposición del presente Pacto podrá ser interpretada en el sentido de conceder derecho alguno a un Estado, grupo o individuo para emprender actividades o realizar actos encaminados a la destrucción de cualquiera de los derechos y libertades reconocidos en el Pacto o a su limitación en mayor medida que la prevista en él.
2. No podrá admitirse restricción o menoscabo de ninguno de los derechos humanos fundamentales reconocidos o vigentes en un Estado Parte en virtud de leyes, convenciones, reglamentos o costumbres, so pretexto de que el presente Pacto no los reconoce o los reconoce en menor grado.

Artículo 23

1. La familia es el elemento natural y fundamental de la sociedad y tiene derecho a la protección de la sociedad y del Estado.

Artículo 26. Todas las personas son iguales ante la ley y tienen derecho sin discriminación a igual protección de la ley. A este respecto, la ley prohibirá toda discriminación y garantizará a todas las personas protección igual y efectiva contra cualquier discriminación por motivos de raza, color, sexo, idioma, religión, opiniones políticas o de cualquier índole, origen nacional o social, posición económica, nacimiento o cualquier otra condición social.

La Convención Americana de los Derechos Humanos “Pacto de San José de Costa Rica”.

Artículo 11. Protección de la Honra y de la Dignidad

1. Toda persona tiene derecho al respeto de su honra y al reconocimiento de su dignidad.

Artículo 24. Igualdad ante la Ley

Todas las personas son iguales ante la ley.    En consecuencia, tienen derecho, sin discriminación, a igual protección de la ley.

Artículo 25. Protección Judicial

1. Toda persona tiene derecho a un recurso sencillo y rápido o a cualquier otro recurso efectivo ante los jueces o tribunales competentes, que la ampare contra actos que violen sus derechos fundamentales reconocidos por la Constitución, la ley o la presente Convención, aun cuando tal violación sea cometida por personas que actúen en ejercicio de sus funciones oficiales.

¿Y cuál es el posicionamiento de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, respecto al tema del tope de las deducciones del artículo 151 de la LISR?

La SCJN resolvió en septiembre pasado una serie de juicios de amparo interpuestos en contra de lo dispuesto en el artículo 177 y la derogación del numeral 178, ambos de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente a partir del primero de octubre de dos mil siete. En dichos amparos se suscitó, precisamente como tema principal, la delimitación del derecho al mínimo vital. Asimismo, la decisión de la Corte estableció que el derecho al mínimo vital debe atender a cuestiones particulares, como son el tipo de ingreso que se percibe y la forma en la que se genera el mismo. Además, se señaló́ que el respeto del derecho al mínimo vital no implica un deber para el legislador tributario, en el sentido de establecer específicamente una exención, una deducción o algún mecanismo en particular, ya que cuenta con un margen de libre configuración legislativa para el diseño del sistema fiscal, pero que es a través de figuras como éstas que se puede salvaguardar el derecho al mínimo vital. 
Máxime que hoy día existen regímenes tributarios en los cuales el legislador fue omiso en establecer los mecanismos necesarios para garantizar el principio fundamental del mínimo vital, como es el caso de las personas físicas que únicamente obtienen ingresos por intereses reales inferiores a $100,000.00, y cuyas retenciones por quienes les pagan dichos intereses son consideradas por el artículo 160 de la LISR como pago definitivo, teniendo como consecuencia que a estos contribuyentes no se les reconozca ninguna deducción o acreditamiento (ni siquiera el ajuste por inflación propio del cálculo de los intereses reales), no obstante que la ley tampoco les otorga alguna exención, tratamiento favorable, distribución de recursos, asignación directa o subsidio, que les permita asegurar un patrimonio que satisfaga las exigencias más elementales de toda persona y el cual, se insiste, constituye el principio del mínimo vital que debe garantizar todo Estado, según determinación de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. 
La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) consideró violatorio de derechos fundamentales, como lo son el mínimo vital y las garantías constitucionales de proporcionalidad y equidad, el artículo 151 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, aprobado el 2013 en la pasada reforma fiscal. 
Las deducciones de las personas físicas son un mecanismo de aminoración del impuesto que tiene como intención reconocer que los Individuos destinan una cierta cantidad de sus recursos a la satisfacción de necesidades básicas, tanto personales como familiares; por ejemplo, los gastos para conservar la salud o el pago de intereses por adquisición de vivienda, ambos derechos fundamentales de la persona humana. Las deducciones personales permiten apreciar en forma real las circunstancias económicas del contribuyente, por lo que la limitación al 10% distorsiona su capacidad contributiva y afecta su mínimo vital. 
Si dos personas tienen una urgencia médica que les cuesta, a cada una de ellas, 50 mil pesos, pero uno de esos contribuyentes sólo tiene ingresos anuales por 200 mil pesos y el otro los tiene por un millón; el más necesitado, es decir, el que gana 200 mil, sólo podrá deducir 20 mil de los 50 mil gastados. En cambio, el contribuyente que obtuvo un millón de pesos de ingresos, al poder deducir el tope máximo que permite la ley, de 102 mil 346 pesos, podrá deducir el total de ese gasto por 50 mil, y aún hacer deducciones por 52 mil pesos más; lo que PRODECON estima regresivo, desproporcional e inequitativo. 
A diferencia de los sujetos que tributan en el régimen de ingresos por la enajenación de bienes o arrendamiento, o incluso, los que generan ingresos por actividades empresariales, los trabajadores únicamente tienen acceso a deducciones personales, excluyendo así, la posibilidad de que se aminore su carga tributaria con deducciones que en otros regímenes se consideren estructurales. 
Es por ello que debe tenerse presente que al limitar el monto al que pueda ascender este tipo de deducciones, se causa necesariamente una distorsión en el reconocimiento de la capacidad contributiva de estos sujetos, cuyos gastos se verán topados con un monto fijo correspondiente a cuatro salarios mínimos elevados al año o el 10% de sus ingresos siempre el que resulte menor en comparación 
EL TOPE 
El Ombudsman del contribuyente dijo que ese tope de las deducciones al 10% de los ingresos totales de la persona física resulta regresivo para los pagadores de impuestos más vulnerables y que son los que tienen ingresos más reducidos. 
En muchos casos, se trata de padres de familia o personas de la tercera edad que no cuentan tan siquiera con seguridad social, ya que no gozan de un salario fijo, por lo que tienen que realizar erogaciones para atender las contingencias médicas y hospitalarias tanto suyas, como de sus hijos y cónyuge, y quienes también, comúnmente, se encuentran pagando, con grandes esfuerzos, intereses por la adquisición de su vivienda. Todos esos gastos sólo podrán ahora deducirlos, hasta el 10% de sus, muchas veces, modestos ingresos.

Por todo lo anterior una vez analizando los artículos constitucionales, la exposición de motivos de la nueva Ley del impuesto Sobre la Renta vigente a partir del 2014, así como cada uno de los principios enmarcados en la propia constitución mexicana y los convenios y acuerdos internacionales en materia de derechos humanos y sus garantías, se concluye lo siguiente:

El tope de las deducciones personales trasgrede los principios fundamentados en la constitución mexicana y en los tratados internacionales en materia de derechos humanos y sus garantías, ya que afecta al mínimo vital de los contribuyentes, una ley federal no puede violentar a la constitución mexicana y ni a los tratados internacionales, y además es incongruente con el espíritu mismo de la LISR en su exposición de motivos, los cuales se enumeran a continuación:

• El Principio Mínimo Vital.
• El Principio Pro Homine.
• No Discriminación
• El Principio de Equidad.
• El Principio de Igualdad.
• El Principio de Proporcionalidad.

La violación a dichos principios demuestra una afectación real del ingreso de los contribuyentes personas físicas, afectando a su mínimo vital personal y familiar, dejándolos en un estado de incertidumbre jurídica y financiera, porque el pago del ISR realmente lo determinan en base un resultado irreal a su capacidad contributiva, y como consecuencia el pago del impuesto es superior.

Y en congruencia con el último posicionamiento de la PRODECON, si existen posibilidades de éxito para lograr la deducción del cien por ciento de las erogaciones realizadas de conformidad al artículo 151 de la LISR, mediante el amparo indirecto, como lo muestra la gráfica publicada en la página oficial de la misma PRODECON.

Bibliografía y fuentes consultadas: 
Jiménez A. (2014) Curso de derecho tributario. Edit. Tax Editores, México. Fernández R. (2010) Derecho Fiscal. Edit. Mc Graw Hill, México. 
Reyes O. (2011) Principios de justicia fiscal y legalidad tributaria. Edit. Tax editores, México. 
Páginas electrónicas: www.sat.gob.mx www.prodecon.gob.mx www.oas.org www.un.org www.scjn.gob.mx www.diputados.gob.mx

• Catálogo de cuentas contables y centros en una empresa de transformación
• Errores comunes en el tratamiento contable y fiscal de la fluctuación cambiaria en las personas morales
• Normativa a cumplir en el cierre de una auditoría
• Principio de No Discriminación en Materia Fiscal
• Norma de Información Financiera (NIF) D4